ОПЫТ РЕСПУБЛИКИ БЕЛАРУСЬ

Контроль за ТЦО в Республике Беларусь до 2012 г. осуществлялся в рамках общего контроля цен для отдельных категорий товаров и услуг (в основном для социально значимых, приобретаемых государственными органами или экспортируемых) (см. Приложение Л). Однако вследствие либерализации налоговой сферы возникла необходимость введения нового механизма контроля, который позволил бы проверять полноту отражения налоговой базы по хозяйственным операциям с высокой доходностью с позиции включения в налоговые декларации результатов, отражающих справедливую и соответствующую рыночным условиям сделок часть прибыли. В этой связи с 1 января 2012 г. введена в действие статья 30-1 «Принципы определения цены на товары для целей налогообложения» Налогового Кодекса Республики Беларусь (далее — НК РБ). Указанная статья внесла существенные поправки к правилам, регулирующим порядок исчисления налоговой базы по налогу на прибыль.

Согласно законодательству Республики Беларусь под внешнеторговой деятельностью в целях налогообложения понимается продажа (в том числе на основе договоров комиссии, поручения или иных аналогичных гражданско-правовых договоров) товаров иностранным юридическим и (или) физическим лицам[1]. Использование трансфертных цен по внешнеторговым операциям в Республике Беларусь на практике широко применяется в целях оптимизации налоговой нагрузки, в первую очередь путем вывода прибыли за границу. Поэтому преимущественными объектами проверки со стороны уполномоченных органов на осуществление контроля за ТЦО являются сделки со следующими субъектами хозяйствования:

  • • зарегистрированными (имеющими постоянное местопребывание) в иностранных государствах с более низким уровнем налогообложения;
  • • являющимися в иностранном государстве резидентами особых экономических зон или иных специальных режимов с льготным режимом налогообложения;
  • • являющимися прямо или косвенно взаимозависимыми лицами по отношению к белорусскому предприятию — продавцу товара;
  • • в результате осуществления сделок, с которыми плательщик отражает убытки.

Признание сделки контролируемой дает право налоговым органам проверить соответствие налоговой базы по налогу на прибыль, определенной и отраженной налогоплательщиком в налоговой декларации на основании примененных им цен, налоговой базе по налогу на прибыль, определенной налоговым органом с учетом рыночных цен, в случаях:

  • • реализации недвижимого имущества, если цена сделки более чем на 20% отклоняется от рыночной на дату совершения сделки;
  • • осуществления трансграничных сделок с товарами, если цена сделки (или сделок с одним и тем же контрагентом в течение календарного года) превышает 60 млрд белорусских рублей на дату приобретения или отчуждения товаров, а цена сделки отклоняется от рыночной цены товара более чем на 60%.

При этом налоговыми органами при проведении проверки будут учитываться основания налогоплательщика для реализации товаров по ценам с отклонением от рыночных цен более чем на 20%.

Согласно законодательству Республики Беларусь рыночной ценой на товар признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (однородных) товаров в сопоставимых экономических условиях[2].

Также согласно законодательству Республики Беларусь признаются рыночными ценами:

  • • установленные в соответствии с предписаниями антимонопольных органов;
  • • сложившиеся по результатам биржевых или аукционных торгов, проведенных в соответствии с законодательством Республики Беларусь или применимого права иностранного государства о торговле данного вида;
  • • в отношении которых законодательством предусмотрено регулирование цены посредством ее установления (или согласования формулы) уполномоченным органом государственного управления, установления максимальных и (или) минимальных предельных цен, надбавок к цене или скидок с цены либо посредством иных ограничений по рентабельности или прибыли;
  • • определенные оценщиком согласно законодательству об оценке, если проведение оценки стоимости товара при совершении сделки является обязательным.

Идентичными работами (услугами) признаются работы (услуги), имеющие одинаковые характерные для них основные признаки[3].

Однородными работами (услугами) признаются работы (услуги), которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики[3].

Рынком товаров признается сфера обращения этих товаров, определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории в пределах Республики Беларусь или за ее пределами[5].

При определении рыночных цен на товар учитывается информация о заключенных на момент реализации этого товара сделках с идентичными (однородными) товарами в сопоставимых экономических условиях. В частности, учитываются такие условия сделок, как количество (объем) поставляемых товаров, их качественные характеристики, сроки исполнения обязательств, условия платежей, условия поставки, обычно применяемые в сделках этого вида, а также иные условия, которые могут оказывать влияние на цены, в том числе курс иностранной валюты, примененной в сделке, по отношению к белорусскому рублю или другой иностранной валюте и его изменения, функции, выполняемые сторонами сделки в соответствии с обычаями делового оборота, включая характеристики активов, используемых сторонами сделки, принимаемых ими рисков, необходимость уплаты комиссионного (агентского) вознаграждения за выполнение торгово-посреднических функций, а также распределение ответственности между сторонами сделки и прочие условия сделки[6].

Согласно белорусскому законодательству условия сделок на рынке идентичных (однородных) товаров признаются экономически сопоставимыми, если различие между такими условиями либо существенно не влияет на цену этих товаров, либо может быть учтено с помощью поправок, информация о размерах или, порядке определения которых налоговыми органами получена из официальных источников.

Для целей правильного определения налоговой базы по налогу на прибыль налоговыми органами производится сопоставление цен по анализируемой сделке с рыночными. При этом использование источников информации осуществляется согласно строго установленной п. 4 ст. 30-1 НК РБ иерархии. Так, при сопоставлении цен, в первую очередь используется информация о ценах, сложившаяся по итогам биржевых торгов на идентичные (а при их отсутствии — однородные) товары, состоявшихся в Республике Беларусь. Во вторую — информация о ценах исходя из статистики внешней торговли Республики Беларусь, опубликованной или полученной по запросу налоговым органом от таможенных органов, органов статистики и др. В частности, используется: информация о ценах, сложившихся по итогам биржевых торгов на идентичные (при их отсутствии — однородные) товары, исходя из опубликованных данных статистики внешней торговли Республики Беларусь; информация о ценах (пределах колебания цен) и биржевых котировках, содержащихся в официальных источниках информации уполномоченных органов государственного управления Республики Беларусь, официальных источниках информации иностранных государств или международных организаций либо в иных опубликованных и (или) общедоступных изданиях и информационных системах; данные информационно-ценовых агентств.

При отсутствии (недостаточности) перечисленной информации

ч. 2 п. 4. ст. 30-1 НК РБ установлен перечень дополнительных источников информации. К ним относятся:

  • • сведения о ценах (пределах колебаний цен) и котировках, содержащиеся в опубликованных и (или) общедоступных изданиях и информационных системах;
  • • сведения о рыночной стоимости объектов оценки, определенной оценщиком в соответствии с законодательством Республики Беларусь;
  • • калькуляция стоимости (себестоимости) товара;
  • • сведения из бухгалтерской и государственной статистической отчетности организаций, в том числе указанные сведения, опубликованные в общедоступных информационных системах, а также размещенные на официальных сайтах белорусских и иностранных организаций.

Несмотря на достаточно узкий перечень официальных источников информации по ценам и строгую последовательность в их применении, субъекты хозяйствования, которые при установлении трансфертных цен ориентируются на эти источники, имеют больше шансов доказать правомерность применяемых ими цен.

Определение рыночной стоимости трансфертных цен базируется на сопоставлении данных по контролируемой сделке с информацией о ценах по сопоставимым сделкам. Сделки являются сопоставимыми, если различия между ними не оказывают существенного влияния на свойства сделки или если различия имеются и их можно устранить путем корректировок. Корректировка означает изменение налоговой базы по налогу на прибыль с учетом особенностей, установленных НК РБ, без изменения стоимостных показателей в платежных инструкциях и первичных учетных документах, подтверждающих отгрузку (приобретение) товаров[7].

Корректировка налоговой базы по налогу на прибыль и перерасчет соответствующей суммы налога производятся таким образом, как если бы результаты анализируемой сделки были отражены плательщиком исходя из рыночных цен на соответствующие товары. Указанная корректировка затрагивает исключительно налоговую базу по налогу на прибыль без изменения стоимостных показателей в платежных инструкциях и первичных учетных документах, подтверждающих отгрузку (приобретение) товаров.

Для целей корректировки налоговой базы по налогу на прибыль рыночная цена на товар определяется с учетом надбавок (скидок), применяемых при заключении сделок. При этом учитываются в том числе скидки, вызванные:

  • • сезонными колебаниями спроса на товары;
  • • потерей товарами качества или иных потребительских свойств;
  • • истечением (приближением даты истечения) сроков годности или реализации товаров;
  • • маркетинговой политикой при продвижении на рынки новых товаров, а также при их продвижении на новые рынки[8].

При сопоставлении сделок могут использоваться данные о сделке самого плательщика с лицами, не являющимися взаимозависимыми по отношению к плательщику (внутренние сопоставимые цены). Для сопоставления необходимо использовать случаи реализации идентичных (однородных) товаров в сходных экономических условиях.

При проведении анализа во внимание принимается информация о совершенных сделках на момент продажи (или в ближайший к моменту продажи период) идентичного (однородного) товара по контролируемой сделке в сопоставимых экономических условиях. Чтобы определить сопоставимость условий сделок, необходимо принимать во внимание объем поставляемой товарной партии, сроки выполнения обязательств и другие условия, влияющие на стоимость сделки:

  • • характеристики товара, являющегося объектом сделки;
  • • условия сделки (распределение прав, обязанностей, рисков между сторонами договора);
  • • экономические условия сделки, оказывающие влияние на выполнение сделки (географическое местоположение и величина рынка, наличие на рынке замещающих товаров, покупательская способность потребителей).

В случае, когда сопоставление данных с полученной информацией не указывает на отклонение цен по контролируемой сделке от рыночных цен, цена сделки находится в диапазоне рыночных цен или отличается от наименьшей из рыночных цен не более чем на 20%, то цены, примененные плательщиком, могут рассматриваться в качестве рыночных цен.

Определение налоговой базы исходя из рыночной цены на товар производится путем применения:

  • • метода по цене сделки с идентичным (однородным) товаром;
  • • метода цены последующей реализации;
  • • затратного метода.

Метод по цене сделки с идентичным (однородным) товаром применяется, когда условия и обстоятельства контролируемой сделки и сделок, с которыми происходит сравнение, равноценны.

Диапазон рыночных цен — две и более рыночные цены, определенные на основе имеющейся информации о ценах в период, за который проводится исследование, или информации на ближайшую дату до совершения анализируемой сделки.

При определении диапазона рыночных цен не учитывается цена, примененная в анализируемой сделке.

Если цена, примененная в анализируемой сделке, находится в пределах диапазона рыночных цен, для целей налогообложения признается, что такая цена соответствует рыночной цене.

Если цена, примененная в анализируемой сделке по реализации товара, меньше минимального значения диапазона рыночных цен, для целей налогообложения принимается цена, которая соответствует минимальному значению диапазона рыночных цен.

Если же метод по цене сделки с идентичными (однородными) товарами не может быть применен по причине отсутствия информации о ценах на реализацию товаров в сопоставимых экономических условиях, определение налоговой базы исходя из рыночной цены на товар производится путем последовательного применения следующих методов:

  • • метода цены последующей реализации;
  • • затратного метода.

Метод цены последующей реализации применяется в случаях, когда приобретенный товар по контролируемой сделке далее реализуется покупателем другому лицу. Основанием для сравнения является наценка следующего продавца. Сущность метода цены последующей реализации состоит в определении рыночной цены реализуемых товаров на основе установления покупателем цены их перепродажи по следующей формуле:

Ц1 =Ц2-(32 + П2), где Ц1 — рыночная цена товара;

Ц2 — цена реализации (перепродажи) товара последующим покупателям;

32 — затраты, понесенные покупателем товара при его дальнейшей реализации (перепродаже) и продвижении на рынок (без учета цены приобретения товара);

П2 — обычная прибыль покупателя товара при его дальнейшей реализации (перепродаже).

Как следует из названия, метод цены последующей реализации может использоваться только при наличии факта перепродажи товаров.

В целях применения данного метода при анализе:

  • • сделок с недвижимым имуществом — может проводиться встречная проверка покупателя, приобретшего это недвижимое имущество;
  • • внешнеторговых сделок — направляется запрос в налоговую службу иностранного государства для получения сведений о перепродаже товара, необходимых для проведения расчета.

Метод цены последующей реализации применяется, как правило, компаниями, занимающимися перепродажей приобретенного товара. Если же и этот метод применить нельзя, следует воспользоваться затратным методом.

При затратном методе рыночная цена товара рассчитывается как сумма произведенных затрат и прибыли. В качестве произведенных затрат выступают обычные в таких случаях косвенные и прямые производственные затраты и затраты на реализацию, а также транспортные расходы, расходы на хранение, страхование и т.п. Наценка рассчитывается так, чтобы получить характерную для вида экономической деятельности прибыль. При использовании данного метода рыночная цена товара определяется по следующей формуле:

ц = з + п,

где Ц — рыночная цена товара;

3 — прямые и косвенные затраты продавца на производство (приобретение) и (или) реализацию товара, а также затраты на транспортировку, хранение и иные подобные затраты;

П — обычная прибыль продавца, характерная для данного вида экономической деятельности.

Сопоставление осуществляется с одной или несколькими сделками по товарам. Если сопоставляемые цены, прибыль (рентабельность) использованы в сделках, относящихся к разным периодам, производится корректировка на индексы цен, определяемые Национальным статистическим комитетом Республики Беларусь. При наличии информации только об одной сделке с сопоставимыми экономическими условиями, предметом которой являются идентичные (при их отсутствии — однородные) товары, цена указанной сделки может быть признана одновременно минимальным и максимальным значением диапазона рыночных цен только в случае, когда экономические условия данной сделки полностью сопоставимы с экономическими условиями анализируемой сделки (либо с помощью соответствующих корректировок обеспечена полная сопоставимость таких условий), а также при условии, что сделка совершена не с взаимозависимым лицом и продавец товаров в сделке с сопоставимыми экономическими условиями не занимает доминирующее положение на рынке этих идентичных (при их отсутствии — однородных) товаров.

В случае применения цен на товары, не соответствующих рыночным ценам, плательщик вправе самостоятельно до проведения налоговыми органами выездной проверки произвести корректировку налоговой базы по налогу на прибыль и доплатить налог на прибыль.

Налоговыми органами принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми. Сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда наличие отношений между этими лицами не повлияло на результаты таких сделок.

В качестве сделки с сопоставимыми экономическими условиями возможно использование сделки, совершенной плательщиком с лицами, не являющимися взаимозависимыми с указанным плательщиком, при условии что такая сделка совершена в сопоставимых экономических условиях.

Указанная корректировка производится, если в результате ее происходит увеличение суммы налога на прибыль.

Если цена на товар регулируется законодательством Республики Беларусь или иностранных государств, для целей налогообложения принимается цена на товар, указанная сторонами сделки, если она соответствует требованиям законодательства по регулированию цен.

Выводы. При гармонизации законодательства о трансфертном ценообразовании между странами Таможенного союза и Единого экономического пространства необходимо учитывать, что законодательство республики Беларусь по трансфертному ценообразованию является наименее проработанным, при этом наиболее развитое законодательство в этой области присутствует в Российской Федерации. Таким образом, именно законодательство РФ по ТЦО следует использовать в качестве базы при гармонизации законодательства по ТЦО в рамках ТС и ЕЭП.

  • [1] Абзац 5 п. 1 ст. 30-1 Налогового кодекса Республики Беларусь (общая часть) от 19 декабря 2002 г. № 166-3.
  • [2] Абзац 6 п. 2 ст. 30-1 Налогового кодекса Республики Беларусь (общая часть) от 19 декабря 2002 г. № 166-3.
  • [3] Пункт 3 ст. 30-1 Налогового кодекса Республики Беларусь (общая часть) от 19 декабря 2002 г. № 166-3.
  • [4] Пункт 3 ст. 30-1 Налогового кодекса Республики Беларусь (общая часть) от 19 декабря 2002 г. № 166-3.
  • [5] Абзац 7 п. 2 ст. 30-1 Налогового кодекса Республики Беларусь (общая часть) от 19 декабря 2002 г. № 166-3.
  • [6] Абзац 8 п. 2 ст. 30-1 Налогового кодекса Республики Беларусь (общая часть) от 19 декабря 2002 г. № 166-3.
  • [7] Абзац 4 п. 2 ст. 30-1 Налогового кодекса Республики Беларусь (общая часть) от 19 декабря 2002 г. № 166-3.
  • [8] Абзац 5 п. 2 ст. 30-1 Налогового кодекса Республики Беларусь (общая часть) от 19 декабря 2002 г. № 166-3.
 
< Пред   СОДЕРЖАНИЕ     След >