РАЗВИТИЕ СКВОЗНОГО ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ В АВТОНОМНЫХ УЧРЕЖДЕНИЯХ

Организация сквозного внутреннего контроля в системе бухгалтерского учета автономных учреждений

В автономном учреждении должна существовать эффективная система внутреннего контроля. Как обосновано в главе 2, внутренний контроль одновременно встроен в каждый этап управления (т.е. присутствует на каждом этапе) и сам по себе выступает завершающим этапом управления. Если в качестве «встроенного элемента управления» контроль может осуществляться каждым работником на своем рабочем месте либо группой работников, осуществляющих смежные либо взаимосвязанные операции, то в качестве отдельного элемента управления контроль должен быть сосредоточен в чьих-то руках.

Вопрос о наделении определенного должностного лица (либо группы лиц) функциями по осуществлению контроля за ведением бухгалтерского учета, по нашему мнению, необходимо решать исходя из особенностей и масштабов деятельности учреждения, наличия филиалов, задач, которые ставит руководство перед внутренним контролем, степени подверженности учреждения различным рискам ит.д.

Организация деятельности по осуществлению контроля внутри самого автономного учреждения предусматривает определение комплекса процедур внутреннего контроля, выработку методики проведения контроля, а также разработку документов, регламентирующих деятельность по осуществлению контроля.

Процесс внедрения внутреннего контроля в автономном учреждении предлагается осуществить в четыре этапа:

  • 1) Определение целей и задач внутреннего контроля.
  • 2) Организация и регулирование контрольной деятельности.
  • 3) Выбор методов и способов проведения контрольных мероприятий.
  • 4) Оформление результатов проведенных контрольных мероприятий

Алгоритм внедрения внутреннего контроля в автономном учреждении представлен на рис. 3.1.1.

На первом этапе необходимо определить цели системы внутреннего контроля в автономном образовательном учреждении. При определении целей необходимо исходить из характера организации системы контроля, т.е. будет ли контроль экономическим или он будет финансовым. В случае внутреннего экономического контроля будут более широкие цели:

1) обеспечение эффективного и устойчивого развития учреждения, достижения максимальных результатов хозяйствования согласно установленным целям деятельности учреждения;

Алгоритм внедрения механизма внутреннего контроля

Рис. 3.1.1. Алгоритм внедрения механизма внутреннего контроля

в автономном учреждении

  • 2) обеспечение сохранности государственной собственности, эффективного и целевого использования материальных, трудовых, финансовых и иных ресурсов учреждения, а также выявления внутрихозяйственных резервов;
  • 3) обеспечение эффективности внутреннего экономического контроля. При организации системы внутреннего финансового контроля цели

будут более узкими:

  • 1) обеспечение эффективного и целевого использования денежных средств, на основе контроля за исполнением плана финансовохозяйственной деятельности;
  • 2) обеспечение достоверности данных, отражаемых в системе бухгалтерского учета;
  • 3) обеспечение эффективности внутреннего финансового контроля.

После определения целей внутреннего контроля необходимо определить комплекс задач, которые должна решать система внутреннего контроля автономного учреждения. К задачам внутреннего экономического контроля относятся:

  • 1. Обеспечение достижения поставленных целей в соответствии с концепцией развития учреждения.
  • 2. Обеспечение соответствия осуществляемой учреждением деятельности законодательству Российской Федерации;
  • 3. Своевременное выявление существующих рисков и принятие мер по их минимизации.
  • 4. Своевременное и в полном объеме информирование руководства о состоянии финансово-хозяйственной деятельности учреждения.

Задачами внутреннего финансового контроля будут:

  • 1. Обеспечение соответствия осуществляемой учреждением финансово-хозяйственной деятельности законодательству Российской Федерации.
  • 2. Точное и полное документирование всех хозяйственных операций в учете.
  • 3. Своевременная подготовка достоверной отчетности о финансовохозяйственной деятельности учреждения.
  • 4. Обеспечение исполнения плана финансово-хозяйственной деятельности.
  • 5. Своевременное выявление финансовых рисков и выработка мер по их минимизации.

На втором этапе необходимо определиться с организацией внутреннего контроля: будет это служба внутреннего контроля как отдельное структурное подразделение, либо возможно введение в штат внутреннего контролера-ревизора, либо функции по внутреннему контролю целесообразно возложить на главного бухгалтера.

На уровне учредителя целесообразно, по нашему мнению, не просто ввести должность внутреннего контролера, а создать службу внутреннего контроля. Это вызвано прежде всего тем, что в распоряжении учредителя находится огромное количество подведомственных учреждений, и необходимо наладить контроль за целевым использованием субсидий, выделенных из бюджета на выполнение государственного задания (исполнение Плана финансово-хозяйственной деятельности), как это было обосновано в параграфе 2.3.

В автономном учреждении, по нашему мнению, функциями, связанными с надстроечным контролем, можно наделить заместителя директора по финансовым вопросам, главного бухгалтера либо ввести в должность внутреннего контролера. Данный вопрос, опять же, решается исходя из масштабов деятельности автономного учреждения.

Однако в случае возложения функций по контролю на главного бухгалтера, по мнению автора, нарушается принцип независимости,

поскольку главный бухгалтер, во-первых, имеет определенную заинтересованность в отношении формирования отчетных данных, во-вторых, придерживаясь определенной позиции в порядке и способах отражения хозяйственных операций в учете, он может не заметить собственных ошибок, а в-третьих, главный бухгалтер - это менеджер отдела, осуществляющего финансовый учет, и его отдел является объектом финансового (экономического) внутреннего контроля, главный бухгалтер не должен иметь полномочий контроля равных ему руководителей. Таким образом, в автономном учреждении для осуществления внутреннего контроля целесообразно будет ввести в штат должность внутреннего контролера.

Основным условием для функционирования внутреннего контроля является обеспечение его независимости. Независимость предполагает подчинение и подотчетность непосредственно руководителю учреждения.

Следующий шаг - это разработка документа, регламентирующего деятельность по внутреннему контролю (Положения о внутреннем контроле в учреждении). К разработке данного документа необходимо подойти весьма серьезно, поскольку именно он должен закреплять цели и задачи внутреннего контроля, структуру службы внутреннего контроля (в случае организации службы), положение службы внутреннего контроля (внутреннего контролера) в организационной структуре учреждения и его взаимодействие с другими структурными подразделениями.

Помимо этого на внутреннего контролера или на каждого работника службы внутреннего контроля необходимо разработать и утвердить должностные инструкции, в которых должны определяться права и обязанности внутреннего контролера, порядок организации его работы, должностные обязанности и порядок подчиненности.

После решения организационных вопросов, необходимо определить методы контроля, т.е. процедуры, с помощью которых возможно достижение целей внутреннего контроля. Это могут быть документальные и фактические проверки, инвентаризации, арифметические и формальные проверки и т.д.

По способу проверки различают два вида контроля: документальный и фактический. Документальный контроль заключается в установлении достоверности и законности хозяйственных операций и деятельности организации в целом путем проверки первичных документов, регистров бухгалтерского учета, а также отчетности.

В соответствии с Административным регламентом контрольные действия по документальному изучению проводятся по финансовым, бухгалтерским, отчетным и иным документам проверяемой и иных организаций, в том числе путем анализа и оценки полученной из них информации. При этом проверка может проводиться сплошным либо выборочным способом [30].

Сплошной способ заключается в проведении контрольного действия в отношении всей совокупности финансовых и хозяйственных операций, относящихся к одному вопросу. Иными словами, сплошной способ проверки предполагает изучение всех документов, составленных в ходе совершения определенных операций за проверяемый период. Как правило, сплошным способом проверяются операции с денежными средствами а также расчетные операции.

Выборочный способ заключается в проведении контрольного действия в отношении части финансовых и хозяйственных операций, относящихся к одному вопросу. Объем выборки и ее состав определяются проверяющим самостоятельно таким образом, чтобы обеспечить возможность оценки всей совокупности финансовых и хозяйственных операций по изучаемому вопросу.

Помимо сплошного и выборочного способов при осуществлении контрольных процедур может применяться сквозной контроль. Сквозной контроль подразумевает собой контроль за всеми процессами в ходе осуществления хозяйственной деятельности от начала до конца. Он представляет собой функцию управления, направленную на достижение эффективности деятельности менеджмента.

Очевидно, что на практике применяются и другие методы и приемы документального контроля. Поскольку в нормативных документах о них не упоминается, обратимся к теории ревизии.

В зависимости от последовательности изучения документов могут применяться процедуры прослеживания «от документа к регистру» и «от регистра к документу».

В первом случае процесс изучения документов начинается с проверки первичного документа, затем прослеживается порядок и правильность его отражения в сводных бухгалтерских регистрах, а затем — в отчетности. Таким способом, например, может проводиться проверка кассовых операций, когда первоначально проверяются приходные и расходные кассовые ордера, затем правильность оформления отчета кассира, правильность внесения записей в журнал операций № 1 «Касса», а затем - отражение в Отчете о финансовых результатах деятельности.

Во втором случае первоначально изучаются показатели бухгалтерской отчетности, затем данные сводных бухгалтерских регистров и только после этого сами первичные документы, законность и обоснованность их составления. Таким способом могут проверяться расчеты с персоналом по оплате труда, когда сначала изучается Отчет о финансовых результатах, его данные сопоставляют с расчетами к Плану финансово-хозяйственной деятельности по статьям 211, 213, затем проверяется журнал операций № 6 «Расчеты по оплате труда», платежные, расчетно-платежные ведомости, и только в конце -расходные кассовые ордера.

В зависимости от способа изучения документов выделяют формальную проверку и проверку по существу.

Формальная проверка предполагает изучение внешнего вида документа: правильности и полноты заполнения всех реквизитов, наличие даты и необходимых подписей. Также документы изучаются с точки зрения возможных подлогов, то есть изучается наличие неоговоренных исправлений, наличие помарок.

Проверка по существу, в свою очередь, может проводиться различными приемами и методами:

  • 1. Арифметическая проверка. Данный метод предполагает проверку правильности таксировок и подсчетов. С помощью данной проверки могут быть выявлены завышения или занижения итоговых сумм, последующие дописки как в итоговых суммах, так и в отдельных строчках и колонках.
  • 2. Юридическая проверка заключается в определении соответствия операции, зафиксированной в документе, действующему законодательству.
  • 3. Логическая проверка - это оценка реальности и объективной возможности операций, оформленных документально, исходя из логики проверяющего.
  • 4. Встречная проверка предусматривает сопоставление данных первичных документов и регистров бухгалтерского учета проверяемой организации с взаимосвязанными данными организации-контрагента. Разновидностью встречной проверки является метод взаимного контроля (сверка показателей), когда сверяются показатели различных бухгалтерских регистров либо же показатели различных подразделений предприятия.
  • 5. Метод обратного счета основывается на экспертной оценке: на основе данных о состоянии объекта определяется необходимое на его создание количество материальных и иных ресурсов с последующим сравнением с фактически израсходованным количеством. Таким образом определяется величина необоснованных списаний.
  • 6. Метод балансовой увязки. Как правило, данный способ используется при проверке сохранности товарно-материальных ценностей и объема выпущенной и реализованной продукции. При этом применяется формула балансовой увязки: сумма остатков на начало периода и поступления равна сумме выбытия (реализации) и остатков на конец периода.
  • 7. Оценка законности и обоснованности хозяйственных операций по данным корреспонденции счетов бухгалтерского учета. Этот метод позволяет установить правильность отражения той или иной хозяйственной операции на счетах бухгалтерского учета.
  • 8. Метод сравнения заключается в сопоставлении объектов ревизии с целью определения сходства и различия между ними.
  • 9. Методы и приемы экономического анализа позволяют выявить положительные и отрицательные стороны деятельности организации в целом и ее структурных подразделений. Как правило, экономический анализ проводится на этапе планирования ревизии и позволяет определить необходимые методы проверки. При контроле могут использоваться такие приемы экономического анализа, как цепные подстановки, группировки, метод средних величин и т.д.

При контроле за системой бухгалтерского учета автономного учреждения могут применяться практически все указанные выше способы проверки по существу:

  • — арифметическая проверка (например, таксировка сумм по расчетно-платежным ведомостям, выведение остатка денежных средств в кассе учреждения на конец дня и т.д.);
  • — юридическая проверка (например, выполняет ли учреждение функции государственного заказчика в соответствии с действующим законодательством, соответствуют ли условия заключенных договоров законодательству и т.д.);
  • — встречная проверка (например, для подтверждения сумм кредиторской задолженности могут составляться акты взаимных расчетов с контрагентами);
  • — взаимный контроль (например, сопоставление данных Баланса с данными бухгалтерских регистров);
  • — проверка корреспонденции счетов, а также правильности отнесения расходов по кодам операций сектора государственного управления.

Таким образом, методы документального контроля предполагают проверку документов: их внешнего вида, правильности и полноты заполнения всех реквизитов, отсутствие неточностей и исправлений, правильность отражения хозяйственных операций на счетах, а также сопоставимость данных.

Фактический контроль предназначен для определения действительного состояния объекта ревизии путем обмера, взвешивания, пересчета и других аналогичных процедур.

Методы фактического контроля ограничены в применении и присущи только текущему контролю. Как правило, фактический контроль применяется в сочетании с документальным.

В соответствии с Административным регламентом [30] контрольные действия по фактическому изучению проводятся путем осмотра, инвентаризации, наблюдения, пересчета, экспертизы, контрольных замеров и т.д. При фактическом контроле, так же как и при документальном контроле, могут проводиться сплошные и выборочные проверки.

Рассмотрим методы фактического контроля и возможность их применения при контроле за деятельностью автономного учреждения.

1. Инвентаризация - самый распространенный и широко используемый метод фактического контроля. С помощью инвентаризации устанавливают фактическое наличие и состояние материальных и иных ресурсов, а также их соответствие данным бухгалтерского учета на определенную дату.

В процессе контроля тщательной проверке подвергаются организация инвентаризации, все инвентаризационные документы, правильность принятых решений по недостачам и излишкам ценностей. В случае необходимости контролер может потребовать повторной инвентаризации с его присутствием.

Инвентаризации по степени охвата могут быть полными и частичными. При полной инвентаризации проверкой охватываются все активы и обязательства, а при частичной - лишь некоторые виды активов и обязательств в разрезе счетов бухгалтерского учета.

По способу проверки инвентаризация может быть сплошной и выборочной.

При сплошной инвентаризации проверке подлежат все ценности у материально ответственного лица либо все расчеты по какому-нибудь счету. А при выборочной инвентаризации пересчитываются лишь некоторые виды материальных ценностей или определенные номенклатурные номера. Как правило, выборочная инвентаризация представляет собой контрольную проверку уже проведенной инвентаризации.

Основными целями инвентаризации являются:

  • — выявление фактического наличия имущества;
  • — сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета;
  • — проверка полноты отражения в учете обязательств.

Количество инвентаризаций в отчетном году, дата их проведения,

перечень имущества и финансовых обязательств, проверяемых при каждой из них, устанавливаются руководителем организации. Для проведения инвентаризации в организации создается постоянно действующая инвентаризационная комиссия.

Сведения о фактическом наличии имущества и реальности учтенных финансовых обязательств записываются в инвентаризационные описи или акты инвентаризации не менее чем в двух экземплярах. Описи подписывают все члены инвентаризационной комиссии и материально ответственные лица.

  • 2. Экспертная оценка (экспертиза) представляет собой способ изучения состояния исследуемого объекта с точки зрения количественных и качественных характеристик. Экспертиза проводится специалистами различных отраслей знании по поручению проверяющего.
  • 3. Визуальное наблюдение (обследование) - это проверка реального состояния средств хозяйства путем осмотра и обследования определенных объектов. Осмотру могут подвергаться самые различные объекты: производственные помещения, учебные классы, оборудование, территории, склады. Таким способом определяется пропускной режим, санитарно-гигиеническое состояние, охранно-пожарная сигнализация и другие внешние признаки, связанные с состоянием сохранности объекта.
  • 4. Контрольный замер и контрольный обмер - это способы определения фактического наличия имущества.

Контрольные обмеры выполненных работ наиболее часто применяются для проверки выполнения строительно-монтажных и ремонтных работ. С их помощью устанавливаются фактический объем и стоимость выполненных работ и проверяется правильность их отражения в актах приемки работ и нарядах рабочим, а также правильность списания материалов на производство этих работ.

Контрольный замер отличается от контрольного обмера способом исполнения: обмер представляет собой измерение внешних параметров (толщина бетонной стяжки, кирпичной кладки и т.д.), а замер - способ определения фактического наличия имущества, находящегося в таре, например в цистерне.

Что касается сквозного контроля, то, по мнению автора, его целесообразно проводить лишь по отношению к наиболее рисковым операциям или по отношению к сделкам, в которых задействованы большие объемы денежных средств (по таким операциям существует риск неправильности признания доходов или риск признания сделки незаконной).

В качестве примера рассмотрим порядок проведения сквозного контроля за исполнением национальных проектов. В этом случае проверка начинается с контроля за поступлением денежных средств по нацпроекту на лицевой счет получателя, далее проверяется правильность проведения аукционов и конкурсов на закупку оборудования по нацпроекту: правильность составления аукционной и конкурсной документации; правильность и своевременность опубликования извещений о проведении аукционов и конкурсов; правильность принятия и регистрации заявок на участие в аукционе или конкурсе, порядок проведения аукционов и конкурсов и определения победителей; правильность заключения государственных контрактов с победителями; исполнение государственных контрактов; правильность и своевременность отражения в учете поступления оборудования по нацпроекту; правильность составления отчетности по нацпроекту.

По мнению автора, при организации системы внутреннего контроля за деятельностью автономных учреждений применение сквозного контроля ко всей совокупности хозяйственных операций и фактов хозяйственной деятельности будет нецелесообразно, поскольку, во-первых, в этом случае эффект и результат от его организации может быть меньше, чем затраты на его проведение, а во-вторых, особенности контроля за деятельностью автономных учреждений связаны еще и с наличием нескольких субъектов, которым дано право его осуществлять (это как органы внутреннего контроля, так и многочисленные органы внешнего контроля), и в связи с этим при применении сквозного контроля ко всей совокупности осуществляемых фактов хозяйственной деятельности система контроля станет слишком перегруженной, будет происходить дублирование контрольных функций между различными органами контроля.

Однако полностью отказываться от сквозного контроля при организации системы внутреннего контроля за деятельностью автономных учреждений не стоит, такой контроль, по мнению автора, может применяться относительно наиболее рисковых операций с целью снижения возможных потерь.

В табл. 3.1.1 нами представлены мероприятия, которые могут проводиться в ходе внутреннего контроля за деятельностью автономного учреждения.

Мероприятия, проводимые в ходе внутреннего финансового контроля

за деятельностью автономного учреждения

п/п

Наименование операции

Периодичность

проведения

1

Контроль и обработка оформляемых первичных документов

ежедневно, по мере

составления

2

Проведение инвентаризации кассы

20 числа каждого месяца

3

Проверка поступления и расходования средств субсидий согласно Плану финансово-хозяйственной деятельности

ежемесячно

4

Ревизия наличия дебиторской и кредиторской задолженности

ежеквартально

5

Сверка расчетов с контрагентами

ежеквартально

6

Проверка исполнения статей Плана финансово-хозяйственной деятельности, внесение необходимых корректировок в

План финансово-хозяйственной деятельности

ежеквартально

7

Проверка расчетов по оплате труда

в конце года

8

Проведение инвентаризации имущества и финансовых обязательств

в конце года

Все процедуры внутреннего контроля должны быть документально зафиксированы и представлены руководству для ознакомления. В Положении о внутреннем контроле целесообразно будет установить сроки и периодичность представления отчетов о проведенных процедурах внутреннего контроля руководству учреждения, а также утверждены формы таких отчетов.

 
< Пред   СОДЕРЖАНИЕ     След >