ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ИНФОРМАЦИИ О ГУДВИЛЕ В ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ ПО МСФО

Третьим и заключительным этапом учета и отражения в отчетности приобретенного гудвила является этап его представления и раскрытия в отчетности.

Согласно МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнеса», гудвил отражается в консолидированной финансовой отчетности компании-покупателя как следствие применения метода покупки для учета объединения бизнеса.

Представление гудвила в формах финансовой отчетности

В системе документов МСФО ключевым документом, устанавливающим правила составления и представления финансовой отчетности, является МСФО (IAS) I «Представление финансовой отчетности». При формировании промежуточной отчетности необходимо руководствоваться МСФО (IAS) 34 «Промежуточная финансовая отчетность». Причем эти два стандарта применяются как для консолидированной, так и для индивидуальной отчетности [13].

В международных стандартах не установлены образцы форм финансовых отчетов и примечаний к ним. Скорее наоборот, стандарты требуют, чтобы компании разрабатывали шаблоны отчетных форм, учитывающие специфику их финансово-хозяйственной деятельности. МСФО (1AS) 1 «Представление финансовой отчетности» и МСФО (IAS) 7 «Отчет о движении денежных средств» на английском языке, выпущенные Фондом МСФО (IFRS Foundation), содержат примеры (заполненные формы некой компании XYZ Group) отчета о финансовом положении, отчета о совокупном доходе в двух вариантах представления (в варианте представления одного отчета и в виде двух отчетов) и отчета об изменении капитала. Указанные примеры носят исключительно иллюстративный характер, приводя пример того, как могут быть представлены отчеты отдельно взятой компании. Неправильно воспринимать их как универсальные шаблоны форм, применимые для любой компании. В настоящее время существуют «типовые» формы отчетов по МСФО, представленные в виде макетов, хорошо структурированных моделей финансовой отчетности и прочих документов, предлагаемые аудиторскими компаниями, разработчиками программного обеспечения и прочими сторонами. Такие разработки, несомненно, обладают практической ценностью для составителей финансовой отчетности по МСФО. В то же время, на наш взгляд, доработка таких шаблонов под конкретную компанию практически неизбежна, в том числе при отражении информации о гудвиле.

Гудвил в отчете о финансовом положении (бухгалтерском балансе)

В п. 54 МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» приведен минимальный перечень обязательных статей отчета о финансовом положении. В этом минимальном перечне не содержится требования об обособленном представлении статьи «гудвил» непосредственно в форме отчетности. Но в то же время есть требование об обособленном представлении статьи «нематериальные активы».

Приобретенный гудвил является нематериальным активом, хотя и не регулируется МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы». Так, в п. 3 «Сфера применения» МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы» сказано: «Если какой-либо другой стандарт регламентирует порядок учета конкретного вида нематериальных активов, предприятие применяет такой стандарт вместо настоящего стандарта. Например, настоящий стандарт не применяется: ... (/) к гудвилу, приобретенному в рамках сделки по объединению бизнеса» (см. МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнеса»...).

Таким образом, формально компания не обязана представлять гудвил отдельной строкой в отчете о финансовом положении, а как минимум должна включить его в состав строки «Нематериальные активы».

Однако отсутствие обязанности в МСФО об обособленном представлении гудвила отдельной строкой в балансе вовсе не означает, что этого сделать нельзя. Более того, согласно п. 55 IAS 1 «Представление финансовой отчетности» компания «...должна представить дополнительные статьи, заголовки и промежуточные итоговые суммы, если такое представление необходимо для понимания того или иного отчета...». Так, в отношении гудвила в «обязательном» перечне статей отчета о финансовом положении не приведена позиция «Гудвил» (содержится лишь статья «Нематериальные активы»).

В случае если величина гудвила значительна, то весьма вероятно, что бухгалтер вынесет профессиональное суждение о представлении данной учетной категории отдельной строкой в отчете о финансовом положении.

Ниже (рис. 2.10-2.12) приведены выписки из финансовых отчетностей компаний, демонстрирующих различные варианты представления гудвила в отчете о финансовом положении.

По нашему мнению, в случае существенности величины гудвила следует представлять его отдельной позицией, но при этом прочие статьи нематериальных активов обозначать как «Нематериальные активы, за исключением гудвила» (как это сделано в отчетности компании ОАО «Мегафон»).

В то же время допустимо представление гудвила в составе статьи «Нематериальные активы» с указанием на его включение «Гудвил и прочие нематериальные активы» (как это сделано в отчетности ОАО «Ростелеком»). Ниже (рис. 2.13) представлена расшифровка к составу данной статьи, которая свидетельствует о количественной несущественности величины гудвила для самостоятельного представления в балансе.

ГРУППА «УРАЛКАЛИЙ»

Консолидированный отчет о финансовом положении на 31 декабря 2013 г. иядиии*

(в миллионах российских рублей при отсутствии указаний об ином) • • •

Прим.

31 декабря 2013 г.

31 декабря2012 г.*

АКТИВЫ

Внеоборотные активы:

Основные средства

9

105 894

102 815

Предоплаты на приобретение основных средств и нематериальных активов

4 768

2 399

Гудвил

10

58 991

58 9С9

Нематериальные активы

11

178613

177 830

Инвестиции в ассоциированные компании

14

41

391

Отложенные налоговые активы

34

708

713

Предоплаты по налогу на прибыль со сроком возмещения более чем через 12 месяцев

13

8 492

Прочие внеоборотные активы

679

219

Производные финансовые инструменты

24

838

Денежные средства с ограничением использования

18

-

109

Итого внеоборотные активы

358 186

344 223

Рис. 2.10. Пример представления гудвила в отчете о финансовом положении в качестве отдельной статьи «МегаФон»

Консолидированный отчет о финансовом положении

  • миллионах ру блей)
  • 31 декабря

Прим.

2013

2012

Активы

Внеоборотные активы

Основные средства

14

221 $05

215 549

Нематериальные активы, за исключением гудвила

15

57 776

16 991

Гудвил

9. 15

31 530

23 950

Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия

10

35 460

35 662

Внеоборотные финансовые активы

17

425

Внеоборотные нефинансовые активы

18

1 300

1 956

Отложенные налоговые активы

12

3 673

2 573

Итого внеоборотные активы

351 969

296 681

Рис. 2.11. Пример представления гудвила в отчете о финансовом положении в качестве отдельной статьи, выделенной из прочих нематериальных активов

ОАО «Ростелеком»

КОНСОЛИДИРОВАННЫЕ ОТЧЕТЫ О ФИНАНСОВОМ ПОЛОЖЕНИИ

(а миллион»« российских рублей)____

Примеча

ния

31 декабря 2013

31 декабря 2012

31 декабря 2011

АКТИВЫ

Внеоборотные актины

Основные средства

7

335 059

399 917

348 493

Инвестиционная собственность

ИЗ

274

259

Гудвил и прочие нематериальные активы

8

64 346

88 329

89 340

Инвестиции в ассоциированные компании

10

918

775

773

Прочие инвестиции

II

520

3 035

1 829

Отложенные налоговые активы

21

276

2 722

1 220

Прочие внеоборотные активы

12

3990

5 469

13 841

Итого внеоборотные Л »Л II вы

405 222

500 521

455 755

Рис. 2.12. Пример представления гудвила в отчете о финансовом положении в составе нематериальных активов

Убытки от обесценения гудвила в отчете о финансовых результатах

В связи с приобретенным гудвилом в отчете о финансовых результатах представляется информация главным образом о признанных убытках от его обесценения. Анализ минимального перечня раскрытия МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности» (п. 82, 83) позволяет сделать вывод о том, что конкретных требований раскрытия отдельной статьей убытков от обесценения гудвила в МСФО не содержится. В то же время на практике широко распространено обособленное (от прочих статей расходов) представление признанных убытков от обесценения нефинансовых активов, включающих убытки от обесценения гудвила. Как правило, непосредственно в отчете о финансовых результатах представляется статья «Убытки от обесценения нефинансовых активов» или «Обесценение нефинансовых активов», а уже в примечаниях содержится детализация по видам обесценившихся активов.

На рис. 2.14 представлена выписка из консолидированной финансовой отчетности ОАО «ГМК «Норилький Никель» по МСФО за 2008 г. (выбор в качестве иллюстрации отчетности за 2008 г. не оказывает существенного влияния на ее информативность с точки зрения демонстрации представления информации о гудвиле: дело в том, что распространенной практикой среди компаний является не признание убытков от обесценения гудвила, несмотря на тестирование на обесценение на ежегодной основе), включающая фрагменты форм и Примечаний к отчетности.

ОАО *Poa«JH»ic-

ютшечення к коне о нинроашнои +шлвсовой отчгтностп

  • * MKt 1 »— . » TI f»«»4 » I» м <»» »*•» — I I 8 ГУДВИЛ II ПРОЧИЕ НЕМАТЕРИАЛЬНЫЕ АКТИВЫ
  • 5?.:я:»и стэжу>гг> Гуднжтд ж зре-од «штршшв и:р;з и 31 :а>6рд 2013. 2012 ж 2С11 гс;л Updateтха~*гг sxz*

Г» ?»»!

Hu%arf>-

гча<к 1 w

Tuatap-

иыг

шмл

Прян рам iuair

чЛег lg-т миг

Аб<мгм|-

скаа

6а «а

Лаигмии

Причиг

Ими»

^---

VXTJT91&

Н* 31 ама

мр« 2011

35 345

499

23 03

15110

9 ХЛ

4^'

»340

На 31 жъ

2012

36 5S4

*53

W

23 506

13 015

г 20*

4052

33 329

На 31 am

вбрв 2013

23454

“О*

1Г»

25 34«

115Г

2€1

2 342

64 34«

Рис. 2.13. Расшифровка статьи «Нематериальные активы» при включении гудвила в состав этой статьи

КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ ОТЧЕТ О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ ЗА ГОД. ЗАКОНЧИВШИЙСЯ 31 ДЕКАБРЯ 2008 ГОДА

в миллионах долларов США

Год. закон-

Год. закон-

Приме-

чившнйся

чившнйся

чакня

31/12/2008

31/12/2007

Выручка

Выручка от реализации металлов

8

11.799

15.909

Выручка от прочей реал я мини

9

2.181

1.210

Итого выручка

13.980

17.119

Себестоимость реализованных металлов

10

(5.504)

(4.719)

Себестоимость прочен реализации

16

(2.122)

(1.163)

Валовая прибыль

6.354

11.237

Коммерческие расходы

17

(524)

(730)

Административные расходы

1S

0.071)

(894)

Обесценение нефинансовых активов

19

(4.728)

(1.879)

Доходы по производным финансовым инструментам.

предназначенным для торговли

44

44

78

Прочие операционные расходы, нетто

20

_от

_от

(Убыток) прибыль от операционной деятельности

(199)

7.437

Рис. 2.14. Фрагмент консолидированного отчета о прибылях и убытках, содержащий статью «Обесценение нефинансовых активов»

(в том числе включающую убыток от обесценения гудвила)

Гудвил и прочие формы отчетности (отчет о движении капитала и отчет о движении денежных средств)

Гудвил как таковой не приводит к возникновению притоков и оттоков денежных средств. Однако при формировании раздела «Операционная деятельность» отчета о движении денежных средств косвенным методом необходимо скорректировать прибыль на неденежные расходы и доходы, к которым в том числе относится и обесценение гудвила.

Ниже (рис. 2.15) представлена выписка из консолидированной финансовой отчетности ОАО «ГМК «Норилький Никель» по МСФО за 2008 г.

ГОРНО-МЕТАЛЛУРГИЧЕСКАЯ КОМПАНИЯ «НОРИЛЬСКИЙ НИКЕЛЬ»

КОНСОЛИДИРОВАННЫЙ ОТЧЕТ О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ ЗА ГОД. ЗАКОНЧИВШИЙСЯ 31 ДЕКАБРЯ 2008 ГОДА

в миллионах долларов США

Операционная деяте льность

(Убыток) прибыль за год

Корректировки

Расходы по налогу на прибыль

Амортизация и обесценение основных средств

Убыток от выбытия основных средств

Обесценение деловой ретташя

Год. закончившийся

М/12 :oos

  • (555)
  • 3.931
  • 1.571

Год.закончившийся

  • 31 12 200’
  • 5.276
  • 2.459
  • 1.700
  • 1.079

Амортизация н обесценение нематериальных активов

Доля в убытках (прибыли) зависимых предприятий полученная после приобретения

529

37

н убыток от обесценения вложений в зависимые предприятия

272

(•»)

Прибыль от выбытия инвестиций имеющихся в наличии для продажи

Превышение доли Группы в справедливой стоимости приобретенных чистых

(HS)

активов над стоимостью приобретения

(71S)

(238)

Убыток от выбытия дочерних предприятии

3

1S

Прибыль от выбытия зависимых предприятий

(8)

(б)

Обесценение прочих финансовых активов

367

39

Изменение резерва по обременительным обязательствам

51

Доходы по производным финансовым инструментам предназначенным для торговли

т

(78)

Финансовые расходы

397

307

Процентные доходы

(511)

(247)

Отрицательные (положительные) курсовые разницы, нетто

397

(146)

Дивиденды полученные

(И)

(25)

Прочие

_&

_&

5.S55 10.18"

Рис. 2.15. Фрагмент консолидированного отчета о движении денежных средств, содержащий статью «Обесценение деловой репутации»

В отчете о движении капитала информация, обусловленная наличием приобретенного гудвила, как таковая не представляется, не считая результирующего показателя «Чистая прибыль (убыток) за период», в который входит убыток от обесценения гудвила в случае признания такового в отчетном периоде.

 
< Пред   СОДЕРЖАНИЕ     След >