ФЕДЕРАЛЬНЫЕ НАЛОГИ И СБОРЫ

НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

Налог на добавленную стоимость (НДС) является сравнительно молодым налогом. Большинство из ныне действующих налогов были введены в практику в XIX в. Некоторые налоги, такие как акцизы, земельный налог, известны еще с древних времен. НДС стал применяться лишь в XX в. В то же время добавленная стоимость начала использоваться в статистических и аналитических целях еще с конца XIX в. Конкретная схема обложения НДС была разработана в 1954 г. французским экономистом министром экономики, финансов и промышленности Франции Морисом Лоре и введена во Франции в 1958 г. В течение более чем десяти лет НДС применялся в экспериментальном варианте и апробировался в зависимом от Франции африканском государстве Кот-д’Ивуаре.

В настоящее время НДС взимается почти во всех европейских странах, в Латинской Америке, Турции, Индонезии, ряде стран Южной Америки, странах СНГ, Китае. В 20 из 24 стран ОЭСР. В настоящее время НДС функционирует в налоговых системах 137 стран мира. Таким образом, НДС является основным налогом на потребление.

Широкому распространению НДС способствовало подписание в 1957 г. в Риме договора о создании Европейского экономического сообщества, согласно которому члены ЕЭС согласовали свои налоговые системы. Шестая директива Совета ЕЭС 1977 г. окончательно утвердила и унифицировала базу современной европейской системы обложения НДС.

В Российской Федерации НДС был введен в действие с 1 января 1992 г. в ходе проведения налоговой реформы. С 2001 г. НДС полностью поступает в федеральный бюджет Российской Федерации. Посредством НДС перераспределяется более 6% ВВП, а его доля в доходах консолидированного бюджета Российской Федерации составляет около 25%.

Формирование доходов бюджета посредством взимания НДС имеет следующие преимущества:

• • стабильный источник доходов;
• • регулярный источник доходов;
• • создана современная система налогового контроля за полнотой

его исчисления и взимания.

С момента введения НДС стал одним из основных налоговых доходов бюджетной системы Российской Федерации. НДС занимает первое место в налоговых доходах федерального бюджета.

С 1 января 2001 г. элементы налогообложения по НДС установлены в гл. 21 части второй Налогового кодекса РФ.

Налогоплательщиками НДС являются организации, индивидуальные предприниматели и лица, признаваемые налогоплательщиками НДС, в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ. Они определяются в соответствии с таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле.

Обязанности налоговых агентов по уплате НДС возникают в следующих случаях:

• • приобретение товаров, работ, услуг и имущественных прав у иностранной организации;
• • при аренде имущества, находящегося в федеральной собственности, собственности субъектов РФ, собственности местных муниципальных образований и казенных учреждений;
• • при реализации бесхозного или конфискованного имущества;
• • при покупке государственного или муниципального имущества, не закрепленного за государственными и муниципальными предприятиями и учреждениями, а составляющего государственную казну РФ (субъекта Федерации) или муниципальную казну;
• • при реализации имущества по решению суда, в том числе при проведении процедуры банкротства.

Организации и индивидуальные предприниматели имеют право на освобождение от обязанностей налогоплательщика при малых объемах выручки (ст. 145 НК РФ). Освобождение выдается на 12 календарных месяцев в случае, когда за три последовательных месяца совокупная сумма выручки (т.е. выручка от всей деятельности, как облагаемой, так и не облагаемой НДС) этих организаций и индивидуальных предпринимателей не превысила 2 млн руб. Налогоплательщик, использующий право на освобождение от уплаты НДС, не вправе отказаться от него, пока не истекут 12 месяцев. Данное освобождение не применяется при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих подакцизные товары.

Вместе с тем лица, осуществляющие одновременно реализацию подакцизных и неподакцизных товаров, имеют право получить освобождение от исполнения обязанностей плательщика налога на добавленную стоимость по операциям с неподакцизными товарами.

В Налоговом кодексе РФ предусмотрен уведомительный порядок получения освобождения от обязанностей налогоплательщика НДС. С этой целью не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого налогоплательщик претендует на получение права на освобождение, он обязан представить в налоговый орган уведомление об использовании такого права. Форма уведомления об использовании права на освобождение от уплаты НДС утверждается Министерством финансов РФ. К уведомлению прилагаются все необходимые документы, подтверждающие обоснованность права налогоплательщика на освобождение от уплаты НДС.

Пример. Налогоплательщик НДС за октябрь, ноябрь и декабрь получил выручку от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС в сумме 500 000 руб.

Поскольку полученный доход в совокупности за три месяца не превысил 2 000 000 руб., налогоплательщик вправе не позднее 20 января следующего года подать в налоговый орган уведомление об использовании права на освобождение от уплаты НДС с 1 января. К уведомлению прилагаются:

• 1. Выписка из бухгалтерского баланса, подтверждающая сумму выручки от реализации товаров (работ, услуг).
• 2. Выписка из книги учета доходов и расходов хозяйственных операций (для индивидуальных предпринимателей).
• 3. Выписка из книги продаж.

Для организаций и индивидуальных предпринимателей, перешедших с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения, документом, подтверждающим право на освобождение от уплаты налога, является выписка из книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения.

Для индивидуальных предпринимателей, перешедших на общий режим налогообложения с системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единого сельскохозяйственного налога), документом, подтверждающим право на освобождение от уплаты налога, является выписка из книги учета доходов и расходов индивидуальных предпринимателей, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог).

Уведомление и подтверждающие документы можно направить по почте заказным письмом. В этом случае днем их предоставления будет считаться шестой день со дня направления заказного письма.

Если в течение периода освобождения от уплаты налога выручка от реализации товаров (работ, услуг) превысила ограничения, ставшие основанием для получения права на освобождение от уплаты НДС, либо была реализация подакцизных товаров, то с первого числа месяца, в котором имело место подобное превышение, до окончания периода освобождения организация или индивидуальный предприниматель утрачивает право на освобождение от уплаты НДС.

Пример. Организация получила право на освобождение от уплаты НДС с 1 января текущего года. Выручка от реализации товаров без учета НДС распределилась в первом полугодии по месяцам в следующих размерах: январь — 450 000 руб., февраль — 200 000, март — 300 000, апрель — 400 000, май — 1 350 000, июнь — 100 000 руб.

Как видно, организация получила превышение установленного ограничения, так как в данном периоде имеется три последовательных месяца (март, апрель, май), в которых совокупная выручка от реализации товаров превысила установленный порог в 2 000 000 руб.

Следовательно, уже в мае организация утратила право на освобождение от уплаты НДС вплоть до 1 января следующего года (месяц, в котором заканчивается срок действия права на освобождение), даже если в последующие месяцы года ежемесячная выручка будет значительно меньше установленного предела.

Утрата права на освобождение от уплаты налога автоматически влечет за собой возникновение соответствующих налоговых обязательств. С первого числа месяца, в котором произошла утрата права на освобождение от уплаты налога, НДС должен быть восстановлен и уплачен в бюджет.

В нашем примере при ставке 18% организация должна в мае перечислить в бюджет НДС в сумме 243 000 руб. (1 350 000 руб. х 18%).

Если по истечении 12 месяцев налогоплательщик не потерял право на освобождение от уплаты налога, то в налоговый орган следует представить те же документы, что и тогда, когда он начал пользоваться этой льготой (только уже за 12 месяцев). Дополнительно необходимо представить уведомление о продлении срока освобождения или об отказе использования права на освобождение. В том случае, если налогоплательщик до 20-го числа 13-го месяца с начала пользования освобождением от уплаты НДС не представил все эти документы, сумма налога подлежит восстановлению и уплате в бюджет с взысканием соответствующих сумм налоговых санкций и пеней. То же самое произойдет при сдаче налогоплательщиком документов, которые содержат недостоверные сведения, а также, если налоговый орган установил, что тот, потеряв право на освобождение, тем не менее продолжает им пользоваться.

Объектом налогообложения признаются следующие операции (ст. 146 НК РФ):

1. Реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. Территория РФ включает в себя континентальный шельф и морскую экономическую зону. Если территория РФ не признается местом реализации товаров (работ, услуг), то не возникает объект для исчисления НДС.

При реализации товаров (работ, услуг) налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ услуг) без учета НДС.

При определении налоговой базы величина выручки от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами. При реализации подакцизных товаров в налоговую базу следует включать величину акциза.

Пример. Организация реализовала в данный налоговый период 20 т дизельного топлива на сумму 120 000 руб. Ставка акциза на дизельное топливо установлена, например, в размере 1080 руб. за тонну.

Таким образом, налоговая база по НДС составит 141 600 руб. (120 000 руб. + 20 т х 1080 руб.). При товарообменных операциях, при реализации на безвозмездной основе и при передаче товаров при оплате труда налоговая база рассчитывается в стоимостном выражении аналогично.

Момент определения налоговой базы считается исходя из наиболее ранней из двух дат:

• • день отгрузки;
• • день полной или частичной оплаты в счет будущих поставок.

Если длительность производственного цикла налогоплательщика составляет свыше 6 месяцев, то он вправе определять налоговую базу только на дату отгрузки.

В налоговую базу включается частичная оплата в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг. В этом случае в налоговую базу следует включать сумму налога.

В налоговую базу не включается оплата, частичная оплата, полученная налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг):

• • при определении налогоплательщиком налоговой базы по мере отгрузки (передачи) таких товаров (выполнения работ, оказания услуг) если длительность производственного цикла составляет свыше шести месяцев;
• • облагаемых по налоговой ставке 0 процентов;
• • не подлежащих налогообложению.

Имеются особенности и в определении налоговой базы при реализации:

• • имущества, сельскохозяйственной продукции, закупленной у физических лиц;
• • при договорах финансирования под уступку денежного требования или уступки требования (цессии);
• • при комиссионных, агентских и поручительских договорах;
• • при реализации автомобилей;
• • при осуществлении транспортных перевозок и реализации услуг международной связи;
• • при продаже предприятия в целом как имущественного комплекса.
• 2. Передача на территории РФ товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций. К таким операциям относятся, например, содержание объектов здравоохранения, домов престарелых и инвалидов, объектов культуры и спорта, оздоровительных лагерей, работы по благоустройству городов и поселков, содержание учебных заведений и профессионально-технических училищ, состоящих на балансе организации.

При передаче налогоплательщиком товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, налоговая база определяется по ценам реализации идентичных или однородных товаров (работ, услуг), действующих в предыдущем налоговом периоде, а при их отсутствии — исходя из рыночных цен без учета НДС, но с включением акцизов.

К идентичным относят товары, одинаковые во всех отношениях с оцениваемыми, включая физические характеристики, качество и репутацию на рынке, производителя и страну происхождения.

Однородными считаются товары, не являющиеся одинаковыми во всех отношениях, но имеющие сходные характеристики, состоящие из схожих компонентов, что позволяет им выполнять такие же функции и быть взаимозаменяемыми. Для однородных товаров идентифицируют страну происхождения, производителя, качество, наличие товарного знака и репутацию на рынке.

3. Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления. Строительно-монтажные работы, выполненные индивидуальными предпринимателями на объектах, предназначенных для своего личного потребления, не являются объектом обложения НДС. При выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение.

Налоговая база определяется в последний день каждого налогового периода.

Пример. Налогоплательщик — индивидуальный предприниматель в налоговый период выполнил собственными силами строительство подсобного цеха и пристройки к загородному дому. Фактическая стоимость затрат на строительство подсобного цеха составила 100 000 руб., на пристройку — 20 000 руб.

В налоговую базу на последний день данного налогового периода следует включить 100 000 руб.

4. Ввоз товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией. При ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в налоговую базу следует включать таможенную стоимость ввозимых товаров, подлежащих уплате таможенную пошлину и акциза.

Пример. На территорию РФ ввезен подакцизный товар стоимостью 150 000 руб. Стоимость транспортировки товара до таможенной границы составила 30 000 руб. Ставка таможенной пошлины определена в размере 20%. Сумма таможенного акциза составила 10 000 руб.

Расчет

Таможенная стоимость товара составит 180 000 руб. (150 000 руб. + + 30 000 руб.).

Таможенная пошлина — 36 000 руб. (180 000 руб. х 20%).

Налоговая база по НДС составит 226 000 руб. (180 000 руб. + + 36 000 руб. + 10 000 руб.).

При ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в зависимо мости от избранной таможенной процедуры налогообложение производится в следующем порядке:

• 1) при помещении товаров под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления налог уплачивается в полном объеме;
• 2) при помещении товаров под таможенную процедуру реимпорта налогоплательщиком уплачиваются суммы налога, от уплаты которых он был освобожден, либо суммы, которые были ему возвращены в связи с экспортом товаров в соответствии с настоящим Кодексом, в порядке, предусмотренном таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле;
• 3) при помещении товаров под таможенные процедуры транзита, таможенного склада, реэкспорта, беспошлинной торговли, свободной таможенной зоны, свободного склада, уничтожения, отказа в пользу государства и специальную таможенную процедуру, а также при таможенном декларировании припасов налог не уплачивается;
• 4) при помещении товаров под таможенную процедуру переработки на таможенной территории налог не уплачивается при условии вывоза продуктов переработки с таможенной территории Таможенного союза в определенный срок;
• 5) при помещении товаров под таможенную процедуру временного ввоза применяется полное или частичное освобождение от уплаты налога в порядке, предусмотренном таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле;
• 6) при ввозе продуктов переработки товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки вне таможенной территории, применяется полное или частичное освобождение от уплаты налога в порядке, предусмотренном таможенным законодательством Таможенного союза и законодательством Российской Федерации о таможенном деле;
• 7) при помещении товаров под таможенную процедуру переработки для внутреннего потребления налог уплачивается в полном объеме.

В целях налогообложения НДС в налоговую базу включаются:

• суммы финансовой помощи или иные доходы, связанные

с оплатой за реализованные товары (работы, услуги), средства,

полученные на пополнение фондов специального назначения;

• • проценты по полученным в счет оплаты за реализованные товары (работы, услуги) векселям и облигациям, дисконт по товарному кредиту в части, превышающей ставку рефинансирования Центрального банка РФ;
• • суммы страховых выплат по договорам страхования риска, если страхуемые договорные обязательства предусматривают поставку страхователем товаров (работ, услуг), реализация которых признается объектом налогообложения.

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) рассчитывается исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате как в денежной, так и в натуральной форме, включая оплату ценными бумагами.

При применении налогоплательщиком различных налоговых ставок налоговая база устанавливается раздельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам. При применении одинаковых ставок налоговая база рассчитывается суммарно по всем видам операций.

В настоящее время применяются три ставки НДС (ст. 164 НК РФ).

По ставке 0 процентов производится обложение товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также услуг по международной перевозке товаров.

Перечень этих услуг установлен в Налоговом кодексе РФ. Ставка 0 процентов применяется также при реализации работ, выполняемых в космическом пространстве, при реализации драгоценных металлов из лома и отходов Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней РФ (и соответствующим фондам субъектов Федерации) и банкам, и на взаимных условиях при поставке товаров для официального пользования иностранными дипломатическими представительствами или для личного пользования дипломатического или административнотехнического персонала этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей, а также в иных случаях, предусмотренных настоящим Кодексом.

Установление ставки в размере 0 процентов означает, что для налогоплательщика законодательно определены все элементы налогообложения и, соответственно, для него сохраняются обязанности налогоплательщика НДС, в том числе и обязанности подачи в налоговые органы соответствующих форм налоговой отчетности по НДС.

Право на использование ставки 0 процентов налогоплательщик должен доказать, представив в налоговый орган документы, установленные Налоговым кодексом РФ.

По ставке 10% облагается реализация продовольственных товаров и товаров для детей по наименованиям, изложенным в ст. 164 НК РФ.

Пример. Налогоплательщик НДС реализовал в налоговом периоде детской обуви на сумму 200 000 руб. Поскольку детская обувь прописана в ст. 164 НК РФ как товар, реализация которого облагается по ставке 10%, то сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет, составит 20 000 руб. (200 000 руб. х 10%).

Кроме того, по ставке 10% облагается реализация:

• • периодических печатных изданий за исключением печатных изданий рекламного или эротического характера (к печатным изданиям рекламного характера относятся издания, в которых реклама превышает 40% объема одного номера периодического печатного издания);
• • книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, за исключением книжной продукции рекламного и эротического характера;
• • лекарственных средств, включая лекарственные субстанции, в том числе внутриаптечного изготовления;
• • изделий медицинского назначения;
• • племенного скота.

По ставке 18% производиться обложение объема реализации товаров в остальных случаях.

Приведем пример расчета НДС при реализации товаров со ставкой 18%.

Пример. В налоговый период налогоплательщик реализовал металлоконструкции без учета НДС на сумму 200 000 руб.

Тогда сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет, составит 36 000 руб. (200 000 руб. х 18%).

При получении полной или частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), финансовой помощи, процентов по векселям и облигациям, страховых выплат по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств, при реализации сельхозпродукции и продуктов ее переработки, при реализации имущества (если оно приобретено на стороне и учтено с НДС), а также при удержании налога налоговыми агентами применяют расчетный метод определения НДС.

Ставка налога определяется как процентное отношение налоговой ставки (10 или 18%) к налоговой базе, которая принимается за 100 и увеличивается на соответствующий размер налоговой ставки (10 : 110 х 100%, 18 : 118 х 100%).

Пример. Налогоплательщик получил аванс в счет предстоящих поставок сахара в сумме 110 000 руб. и расплатился с иностранной организацией за строительство объектов производственного назначения в сумме 1 180 000 руб., при этом иностранная организация не зарегистрирована в налоговом органе как налогоплательщик НДС. Налогоплательщиком был оплачен договор аренды муниципального здания на сумму 60 000 руб.

В этом случае размер НДС, исчисленный налогоплательщиком из собственной налоговой базы, составит 10 000 руб. (110 000 руб. х х 10 : 110x100%).

Размер НДС, который организация обязана исчислить за иностранное юридическое лицо как его налоговый агент — 180 000 руб. (1 180 000 руб. х18/118х100%)и размер НДС по договору аренды муниципальной собственности — 9152 руб. (60 000 руб. х 18 : 118 х х 100%).

Наличие нескольких налоговых ставок по НДС характерно не только для российского законодательства. Такой порядок соответствует международной практике. Например, в Германии продукты питания и некоторые другие категории товаров облагаются не обычным НДС — 19%, а льготным — 7%. Налоговые органы страны пытались доказать, что игрушка, находящаяся внутри каждого «Киндер-сюрприза» под шоколадной оболочкой, и есть основная его часть, а потому к нему должен применяться обычный налог, что заметно отразилось бы на цене. Однако существующую ставку налога удалось отстоять, и «Киндер-сюрприз» по-прежнему считается продуктом питания и облагается по льготной ставке.

Законодательством РФ определено большое количество операций, освобождаемых от налогообложения НДС (ст. 149 НК РФ), которые представлены тремя группами:

• 1) социальные;
• 2) экономические;
• 3) прочие.

Значение освобождений социального характера состоит в том, что они призваны способствовать развитию отдельных социальных услуг, относительно низкому уровню цен на социальные товары и услуги, обеспечению налоговых преимуществ для определенных, нуждающихся в государственной поддержке групп населения. Например, не подлежит налогообложению реализация важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники и некоторых медицинских услуг, услуг по уходу за больными, инвалидами и престарелыми, ритуальных услуг и работ, отдельных образовательных услуг и услуг учреждений культуры и искусства. Не облагаются операции по реализации предметов религиозного назначения, реализация отдельных товаров, работ и услуг общественными организациями инвалидов, среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80% и т.п.

Освобождения экономического характера применяются для стимулирования развития отдельных отраслей и экономических процессов. Среди перечня экономических льгот можно выделить освобождение от уплаты НДС работ по производству кинопродукции, по обслуживанию морских судов и судов внутреннего плавания, услуг, оказываемых в аэропортах и воздушном пространстве по обслуживанию воздушных судов.

В группу прочих освобождений входят такие льготы, как освобождение от НДС различных денежных, страховых операций, а также операций, связанных с обращением ценных бумаг, и некоторые другие.

Освобождения вправе использовать производители товаров, работ и услуг. При комиссионных и агентских договорах освобождения от уплаты НДС распространяются при таких сделках по реализации некоторых медицинских услуг, ритуальных услуг и продукции традиционных народных промыслов.

При исчислении НДС, подлежащего внесению в бюджет, следует учитывать налоговые вычеты (ст. 171 НК РФ). Методология предоставления налоговых вычетов основана на необходимости избежать повторного счета при уплате налога.

Рассмотрим порядок налогообложения НДС при движении продукции до конечного потребителя. Итак, организация — налогоплательщик НДС в целях осуществления производственной деятельности осуществляет закупки сырья, материалов, основных средств и т.д. Для поставщиков соответственно данные продажи являются реализацией и облагаются НДС. Таким образом, поставщики выставляют счета покупателям с учетом НДС, однако налог не включается в расходы организации, учитываемые при налогообложении прибыли.

Предположим, организация закупила материалы и сырье на сумму 590 единиц, в том числе НДС — 90 единиц. Тогда непосредственно в расходах будет отражено 500 единиц (рис. 5.1).

Далее происходит формирование цены производимой продукции, и к расходам добавляются другие составляющие конечной цены, например: амортизационные отчисления, расходы на оплату труда, единый социальный налог, имущественные налоги, прибыль и пр., предположим, еще на 300 единиц (рис. 5.2).

Рис. 5.1. Порядок отражения в расходах материальных затрат

Рис. 5.2. Формирование выручки от реализации

Таким образом, можно считать, что налоговая база для НДС сформирована, и остается лишь рассчитать сумму налога, т.е. умножить налоговую базу на налоговую ставку (рис. 5.3).

Как видим, облагая налогом выручку от реализации, мы облагаем и материальные затраты, входящие в ее состав, а они уже были обложены у поставщика, и продавец несет соответствующее налоговое обязательство (рис. 5.4).

Рис. 5.4. Образование налогового вычета по НДС

Поэтому налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на суммы налога, предъявленные ему при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией, для осуществления производственной деятельности. Следовательно, конечное налоговое обязательство налогоплательщика составит 54 единицы (144 — 90).

К уменьшению НДС также следует принимать суммы налога по товарам, приобретенным для перепродажи, налога, уплаченного налоговыми агентами, налога с сумм авансовых платежей и др.

Пример. В налоговом периоде организация реализовала неподакцизную продукцию на сумму 1 000 000 руб. В этом же периоде закуплено и оприходовано материалов для производства на сумму 200 000 руб. За предыдущий налоговый период был начислен НДС с аванса, полученного по договору на изготовление данной продукции в размере 44 000 руб. Стоимостные показатели приведены без учета НДС. Все закупки оформлены счетами-фактурами. Ставка НДС — 18%. Рассчитать сумму НДС, подлежащего уплате в бюджет.

Решение

• 1) 1 000 000 руб. х 18% = 180 000 руб. — НДС, подлежащий уплате в бюджет.
• 2) 200 000 руб. х 18% = 36 000 руб. — НДС, который следует принять к вычету по оприходованным материалам.
• 3) 36 000 руб. + 44 000 руб. = 80 000 руб. — НДС, который следует принять к вычету по материалам и исчисленный ранее с аванса.
• 4) 180 000 руб. — 80 000 руб. = 100 000 руб. — итого к уплате.

Для получения права на налоговый вычет должно быть реализовано одновременно три условия:

• 1) товары, работы и услуги должны приобретаться для облагаемых операций или для перепродажи;
• 2) их следует поставить на учет;
• 3) сумма налога должна быть выделена в счете-фактуре, полученном от поставщика.

По итогам за налоговый период может сложиться ситуация, когда сумма налоговых вычетов превысит сумму налога, подлежащего уплате в бюджет.

Пример. В налоговом периоде экспортная выручка организации составила 1 000 000 руб. Все документы, подтверждающие реальность экспорта, представлены в налоговый орган. Затраты организации на производство экспортной продукции, подтвержденные счетами-фактурами составили 200 000 руб. (без учета НДС). Поставщики организации не применяли пониженные ставки НДС.

В данной ситуации в конце налогового периода у организации не будет обязанности уплаты НДС в бюджет (1 000 000 руб. х 0% = = 0 руб.). Напротив, она может претендовать на возмещение НДС из бюджета в сумме 36 000 руб. (200 000 руб. х 18% = 36 000 руб.).

Порядок возмещения НДС установлен законодательно (ст. 176, 176.1 НК РФ). В течение трех календарных месяцев, следующих за налоговым периодом, в котором возникло право на возмещение, налоговые органы производят зачет суммы, подлежащей возмещению, в счет оплаты текущих налоговых платежей, пеней, недоимок и присужденных налоговых санкций в рамках одного бюджета, о чем в течение 10 дней после проведения зачета они информируют налогоплательщика. По истечении трех календарных месяцев сумма, которая не была зачтена, подлежит возврату налогоплательщику по его письменному заявлению. Налоговый орган в течение двух недель после получения указанного заявления принимает решение о возврате НДС и в тот же срок направляет это решение на исполнение в соответствующий орган федерального казначейства. В свою очередь, орган федерального казначейства в течение двух недель со дня получения решения налогового органа должен осуществить возврат НДС. При нарушении сроков возврата налогоплательщику начисляются проценты, исходя из одной трехсот шестидесятой ставки рефинансирования ЦБ РФ за каждый день просрочки.

Возмещение производится в течение трех месяцев с момента окончания камеральной проверки. Налоговый орган обязан принять решение о возмещении НДС в течение семи рабочих дней после ее окончания.

В отдельных случаях, предусмотренных ст. 176.1 НК РФ, используется заявительный порядок возмещения налога.

Методика налогового вычета предполагает, что налогоплательщику НДС при прочих равных условиях целесообразно осуществлять закупки у налогоплательщиков НДС. Только тогда они могут воспользоваться своим правом на налоговый вычет и снизить конечное налоговое обязательство. Это при определенных условиях делает невыгодным применение специальных режимов налогообложения (там действует освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика по НДС) и занятие деятельностью, необлагаемой НДС.

Поэтому НДС является единственным налогом, законодательство по которому допускает, что по некоторым операциям (например, реализация предметов религиозного назначения, путевок, сельхозпродукции и др.) налогоплательщик вправе отказаться от освобождения от налогообложения. С этой целью налогоплательщик должен предоставить в налоговый орган по месту своей регистрации соответствующее заявление до первого числа налогового периода, в котором он намерен отказаться от освобождения или приостановить его использование. Такой отказ возможен в отношении всех предусмотренных льготных операций по данному виду вне зависимости от того, кто является покупателем товаров (работ, услуг). Не допускается отказ или приостановление от освобождения от налогообложения операций на срок менее одного года.

Действующее законодательство предусматривает четыре случая, в которых сумма НДС включается в стоимость товаров (работ, услуг) (ст. 170 НК РФ), а именно, когда эти товары (работы, услуги) приобретаются или ввозятся:

• 1) для использования в операциях, не подлежащих налогообложению;
• 2) для использования в операциях, если местом реализации не признается территория Российской Федерации;
• 3) для производства и реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не являются объектом налогообложения;
• 4) лицами, которые не являются плательщиками НДС либо пользуются правом на освобождение от обязанностей налогоплательщика НДС.

Пример. Организация приобрела основное средство за 118 000 руб., в том числе НДС — 18 000 руб. Это основное средство предполагается использовать для производства продукции, реализация которой не облагается НДС. Тогда сумму НДС следует включить в первоначальную стоимость основного средства, и, соответственно, сумма НДС будет в дальнейшем списываться на расходы организации по мере начисления амортизации.

В ходе хозяйственной деятельности может возникнуть ситуация, когда сырье, материалы, основные средства и нематериальные активы используются одновременно в производстве как облагаемой, так и не облагаемой НДС продукции. В этом случает необходимо вести раздельный учет по облагаемым и не облагаемым НДС операциям. При отсутствии раздельного учета налогоплательщик не может сумму входного НДС ни принять к вычету, ни включить в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль. То есть налог придется заплатить из собственных средств.

Если сумма расходов по необлагаемым операциям составит менее 5% к общей сумме расходов налогоплательщика, то весь входной НДС можно принять к вычету.

В остальных случаях суммы НДС, принимаемые к вычету и относимые на расходы организаций, рассчитываются по пропорции. Чтобы ее определить, нужно стоимость отгруженных товаров, реализация которых облагается НДС, разделить на общую стоимость отгруженных за налоговый период товаров.

Пример. В январе текущего года организация оприходовала материалов на сумму 1 180 000 руб., в том числе НДС — 180 000 руб. Организация занимается производством и реализацией весов различного назначения: медицинских (их реализация освобождена от НДС) и бытовых (реализация которых облагается НДС). В январе эти материалы не были списаны в производство. В этом же месяце отгружена партия медицинских весов на сумму 500 000 руб. и партия бытовых весов на сумму 1 180 000 руб., в том числе НДС — 180 000 руб.

Тогда сумму входного НДС следует разбить по следующей пропорции — (1 180 000 руб. — 180 000 руб.): (1 180 000 руб. — 180 000 руб. + + 500 000 руб.) = 0,7. Следовательно, налогоплательщик может возместить из бюджета НДС в сумме 119 988 руб. (180 000 руб. х 0,7). Оставшаяся часть НДС — 60 012 руб. (180 000 руб. — 119 988 руб.) будет отнесена на расходы по мере списания материалов).

Плательщики налога должны выделять сумму НДС отдельной строкой во всех расчетных документах. С 1 января 1997 г. в соответствии с Указом Президента РФ от 08.05.1996 № 685 «Об основных направлениях налоговой реформы в Российской Федерации и мерах по укреплению налоговой и платежной дисциплины» (в настоящее время утратил силу) при совершении операций по реализации товаров, работ и услуг все плательщики НДС обязаны составлять счета-фактуры. Счета-фактуры представляют собой важный формальный документ, служащий основанием для принятия предъявленных сумм НДС к вычету или возмещению.

Счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету (ст. 169 НК РФ).

Счет-фактура может быть составлен и выставлен на бумажном носителе и (или) в электронной форме. Счета-фактуры составляются в электронной форме по взаимному согласию сторон сделки и при наличии у указанных сторон совместимых технических средств и возможностей для приема и обработки этих счетов- фактур в соответствии с установленными форматами и порядком.

Корректировочный счет-фактура, выставленный продавцом покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав при изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, является документом, служащим основанием для принятия продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав сумм НДС к вычету.

Ошибки в счетах-фактурах и корректировочных счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.

Счета-фактуры являются обязательным документом для всех плательщиков налога на добавленную стоимость и служат инструментом дополнительного контроля налоговых органов за полнотой сбора данного налога. При реализации товаров (работ, услуг), получении авансовых платежей налогоплательщики обязаны выставить счета-фактуры на позднее пяти дней со дня отгрузки. При этом и в других расчетных документах (реестры чеков и аккредитивов, первичные учетные документы и др.) сумма налога выделяется отдельной строкой. Вместе с тем, если налогоплательщик не выписал счет-фактуру при реализации, то это не освобождает его от уплаты НДС.

Счета-фактуры не составляются при операциях с ценными бумагами, а также банками, страховыми организациями и негосударственными пенсионными фондами по операциям, не подлежащим налогообложению. При реализации товаров за наличный расчет организациями розничной торговли и общественного питания, а также другими организациями, оказывающими платные услуги непосредственно населению, счета-фактуры заменяет кассовый чек или иной документ установленной формы.

Счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо индивидуальным предпринимателем. Кроме того, этот документ могут подписать и другие уполномоченные лица. Для этого необходимо издать соответствующий приказ по организации или выдать доверенность на право подписи от имени организации.

Счет-фактура, составленный в электронном виде, подписывается электронной цифровой подписью руководителя организации либо иных лиц, уполномоченных на это приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации, индивидуального предпринимателя в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В случаях, если обязательства установлены в иностранной валюте, суммы, указанные в счете-фактуре, могут быть выражены в иностранной валюте.

Налоговый период (в том числе для налоговых агентов) по НДС составляет один квартал (ст. 163 НК РФ).

Уплата налога производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим налоговым периодом (ст. 174 НК РФ).

Иностранные организации, имеющие на территории Российской Федерации несколько обособленных подразделений, самостоятельно выбирают подразделение, по месту учета в налоговом органе которого они будут представлять налоговые декларации и уплачивать налог в целом по операциям всех находящихся на территории РФ обособленных подразделений иностранной организации. О своем выборе иностранные организации уведомляют в письменной форме налоговые органы по месту нахождения своих обособленных подразделений на территории РФ.

Налоговые агенты, приобретающие работы и услуги, перечисляют НДС в бюджет одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств иностранному партнеру. А организации и индивидуальные предприниматели, неправомерно предъявившие покупателям НДС в счетах-фактурах, уплачивают НДС по итогам каждого налогового периода не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Налогоплательщики (в том числе являющиеся налоговыми агентами) обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию по установленному формату в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налоговые агенты, не являющиеся налогоплательщиками или являющиеся налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.