ОЦЕНКА НАЛОГОВЫХ ПОСЛЕДСТВИЙ И ПУТИ ОПТИМАЛЬНОГО РЕШЕНИЯ ХОЗЯЙСТВЕННЫХ СИТУАЦИЙ
На любом этапе работы бухгалтера (при составлении первичных документов, отражении хозяйственных ситуаций в регистрах бухгалтерского учета, составлении отчетности) в учете могут возникать ошибки. Помимо бухгалтерского учета и отчетности обнаруженные ошибки могут также влиять на налогообложение. Контроль налоговых последствий фактов хозяйственной жизни осуществляют налоговые органы.
При оценке налоговых последствий фактов хозяйственной жизни необходимо учитывать то, что факт отсутствия у организации первичных документов по данному факту хозяйственной жизни, составленных по утвержденным в организации формам, или отсутствия в них обязательных реквизитов служит основанием, например, для отказа в уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль на сумму произведенных расходов.
Подобный подход имеет право на существование в соответствии с положением п. 1 ст. 252 НК РФ, устанавливающим необходимость оформления документов согласно законодательству Российской Федерации. В связи с этим четко определяются ситуации, когда для признания расходов в уменьшение налоговой базы оценивается не факт совершения сделок, событий, операций, а формальная правильность оформления первичных документов.
Из этого следует, что бухгалтеру необходимо не только осуществлять регулярный контроль надлежащего оформления внутренних документов по совершаемым фактам хозяйственной жизни, но и проводить анализ полноты заполнения документов, поступающих со стороны.
К нарушениям в оформлении первичных документов, способных привести к налоговым последствиям, можно отнести:
- • отсутствие подписи соответствующего должностного лица на первичных документах, что ставит под сомнение сам факт проведения сделки, события, операции;
- • подписание первичных документов неуполномоченными лицами;
- • отсутствие даты в первичном документе, что указывает на невозможность определить, к какому отчетному периоду относится тот или иной факт хозяйственной жизни;
- • отсутствие других обязательных реквизитов;
- • несоблюдение установленной формы документа.
Названные нарушения приводят к неправильному налоговому
учету доходов и расходов (например, неправильному уменьшению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль), нерациональному и нецелевому использованию бюджетных средств и, как следствие, привлечению организаций к установленной ответственности, в том числе уплате штрафных санкций.
Отсутствие самих первичных документов у организации, обосновывающих совершение того или иного факта хозяйственной жизни, в соответствии с п. 3 ст. 120 НК РФ отнесено к грубым нарушениям правил учета доходов и расходов, за которое на организацию может быть наложен штраф в размере:
- • 10 тыс. руб., если нарушение совершено в течение одного налогового периода;
- • 30 тыс. руб., если нарушение совершено в течение более одного налогового периода;
- • 20% от суммы неуплаченного налога, но не менее 40 тыс. руб., если нарушение повлекло за собой занижение налоговой базы.
Отсутствие в первичном учетном документе какого-либо из обязательных реквизитов также относится к грубому нарушению правил учета доходов и расходов и влечет за собой такую же ответственность, что и отсутствие первичных документов. Однако в данном случае для привлечения организации к ответственности факты неправильного заполнения и использования первичных документов должны быть представлены как систематические.
Таким образом, оформляя хозяйственные ситуации документально, бухгалтер должен оценить вероятность возникновения возможных налоговых последствий и стремиться их избежать. Исправляя ошибки в первичных учетных документах, необходимо помнить, что исправления могут вноситься лишь по согласованию с остальными участниками факта хозяйственной жизни. Все действия должны быть подтверждены подписями тех же лиц, которые подписывали первоначальные документы, с указанием даты внесения исправлений.
Оценка налоговых последствий фактов хозяйственной жизни, совершенных во исполнение сделок, производится налоговыми органами.
При оценке налоговых рисков, которые могут быть связаны с характером взаимоотношений с некоторыми контрагентами, Федеральная налоговая служба (далее — ФНС России) в «Общедоступных критериях самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков, используемых налоговыми органами в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок», утвержденных приказом ФНС России от 30 мая 2007 г. № ММ-3-06/333, рекомендует налогоплательщику исследовать следующие признаки — отсутствие:
- • личных контактов руководства (уполномоченных должностных лиц) компании-поставщика и руководства (уполномоченных должностных лиц) компании-покупателя при обсуждении условий поставок, а также при подписании договоров;
- • документального подтверждения полномочий руководителя компании-контрагента, копий документа, удостоверяющего его личность;
- • документального подтверждения полномочий представителя контрагента, копий документа, удостоверяющего его личность;
- • информации о фактическом местонахождении контрагента, а также о местонахождении складских, производственных или торговых площадей;
- • информации о способе получения сведений о контрагенте (нет рекламы в СМИ, рекомендаций партнеров или других лиц, сайта контрагента и т.п.);
- • информации о государственной регистрации контрагента в Едином государственном реестре юридических лиц.
Наличие подобных признаков свидетельствует о высокой степени риска квалификации подобного контрагента налоговыми органами, характеризует контрагента как проблемного (или «однодневки»), а сделки, совершенные с таким контрагентом, — сомнительными.
Дополнительно повышает такие риски одновременное присутствие следующих обстоятельств:
- 1) контрагент, имеющий ранее названные признаки, выступает в роли посредника;
- 2) наличие в договорах условий, отличающихся от существующих правил (обычаев) делового оборота (например, длительные отсрочки платежа, поставка крупных партий товаров без предоплаты или гарантии оплаты, несопоставимые с последствиями нарушения сторонами договоров штрафные санкции, расчеты через третьих лиц или векселями);
- 3) отсутствие очевидных свидетельств (например, копий документов, подтверждающих наличие у контрагента производственных мощностей, необходимых лицензий, квалифицированных кадров, имущества) возможности реального выполнения контрагентом условий договора, а также наличие обоснованных сомнений в возможности реального выполнения контрагентом условий договора с учетом времени, необходимого на доставку или производство товара, выполнение работ или оказание услуг;
- 4) приобретение через посредников товаров, производство и заготовление которых традиционно производится физическими лицами, не являющимися предпринимателями (сельхозпродукция, вторичное сырье (включая металлолом), продукция промысла и т.п.);
- 5) отсутствие реальных действий плательщика (или его контрагента) по взысканию задолженности. Рост задолженности плательщика (или его контрагента) на фоне продолжения поставки в адрес должника крупных партий товаров или существенных объемов работ (услуг);
- 6) выпуск, покупка (продажа) контрагентами векселей, ликвидность которых неочевидна или не исследована, а также выдача (получение) займов без обеспечения. При этом негативность данного признака усугубляет отсутствие условий о процентах по долговым обязательствам любого вида, а также сроки погашения указанных долговых обязательств больше трех лет;
- 7) существенная доля расходов по сделке с «проблемными» контрагентами в общей сумме затрат налогоплательщика, при этом отсутствие экономического обоснования целесообразности такой сделки при одновременном отсутствии положительного экономического эффекта от ее осуществления и т.п.
Чем больше перечисленных признаков одновременно присутствует во взаимоотношениях налогоплательщика с контрагентами, тем выше степень его налоговых рисков.
Сокращению уровня налоговых рисков будет способствовать следующее:
• исключение сомнительных фактов хозяйственной жизни
при расчете налоговых обязательств за соответствующий период;
• уведомление налоговых органов о мерах, предпринятых организацией для снижения рисков (уточнении налоговых обязательств), для возможности своевременного учета откорректированных налоговых обязательств данных налогоплательщиков при отборе объектов для проведения выездных налоговых проверок.
Уведомление производится путем подачи в налоговый орган по месту нахождения организации (или по месту учета в качестве крупнейшего налогоплательщика) уточненных налоговых деклараций по налогам за те периоды, в которых осуществлялась деятельность с высоким налоговым риском.
КОНТРОЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ И ЗАДАНИЯ
- 1. Дайте определение факта хозяйственной жизни и ситуации.
- 2. По каким критериям классифицируются факты хозяйственной жизни?
- 3. Опишите возможные варианты влияния фактов хозяйственной жизни на балансовое равенство.
- 4. Назовите возможные признаки неправомерных фактов хозяйственной жизни.
- 5. Каковы должны быть действия бухгалтера в процессе отражения в учете того
или иного факта хозяйственной жизни?
- 6. Перечислите этапы анализа хозяйственных ситуаций.
- 7. Каковы факторы, оказывающие влияние на стоимостную оценку хозяйственной
ситуации?
8. Перечислите причины возникновения налоговых последствий при отражении в
учете хозяйственных ситуаций.
- 9. Назовите факторы, повышающие налоговые риски организации в процессе взаимоотношений с контрагентами.
- 10. Какие штрафные санкции могут быть применены к организациям, нарушающим порядок оформления в учете фактов хозяйственной жизни?
