АУДИТ ИМПОРТНЫХ И ЭКСПОРТНЫХ ОПЕРАЦИЙ 16.31. АУДИТ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ И БУХГАЛТЕРСКОЙ (ФИНАНСОВОЙ) ОТЧЕТНОСТИ

Аудит учета финансовых результатов

Целью аудита учета финансовых результатов является формирование мнения о правильности отражения и раскрытия в бухгалтерской отчетности финансовых результатов деятельности аудируемого лица.

Для этого проверяются:

  • 1) документальная обоснованность всех хозяйственных операций, отраженных по счетам 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы», их законность и экономическая целесообразность;
  • 2) методика учета операций по счетам, правильное формирование сумм и корреспонденции счетов;
  • 3) состояние внутреннего контроля при выведении финансовых результатов.

Финансовый результат складывается из:

  • • прибыли (убытка) от продаж;
  • • прочих доходов и расходов.

Показатель чистой прибыли зависит также и от налоговых обязательств. Поэтому проверка может быть разделена на соответствующие этапы.

Лудит прибыли (убытка) от продаж. Валовой доход определяется как разница между выручкой, учтенной по кредиту субсчета 90-1 «Выручка» и себестоимостью продукции, товаров, работ, услуг по дебету субсчета 90-2 «Себестоимость продаж». При этом следует учитывать, что в кредите субсчета 90-1 «Выручка» отражается выручка брутто, т.е. включающая в себя НДС, который учитывается по дебету субсчета 90-3 «Налог на добавленную стоимость» кредиту субсчета 68-2 «Расчеты с бюджетом по НДС». В связи с этим при проверке правильности исчисления валовых доходов контролю подвергаются записи:

Кредит субсчета 90-1 «Выручка» Дебет субсчетов 90-2 «Себестоимость продаж», 90-3«Налог на добавленную стоимость».

Необходимо подтвердить правильность формирования указанных выше бухгалтерских проводок для подготовки к проверке отчета о финансовых результатах.

При проверке используются данные главной книги, книги покупок и продаж (налоговые регистры по НДС) и данные синтетического и аналитического учета по счетам: 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 20 «Основное производство», расчеты себестоимости реализованной готовой продукции (товарные балансы), а также первичная документация по отгрузке. При этом аудитор учитывает, что вопрос полноты и правильности отражения в бухгалтерском учете выручки от продаж был исследован в ходе проверки операций по дебету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», поэтому при изучении этого же вопроса в рамках проверки финансового результата аудитор определяет, есть ли какие-либо операции, которые по каким-то причинам не были отражены по кредиту субсчета 90-1 «Выручка» либо вообще не попали в системный бухгалтерский учет. Это могут быть операции, связанные с уступкой, взаимозачетами, безвозмездными поступлениями или передачами, отпуском работникам своей продукции в счет заработной платы и др.

Для того чтобы выявить не отраженные через реализацию хозяйственные операции, аудитор исследует хозяйственные операции по счетам 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», на которых отражаются зачетные операции и операции уступки. Изучаются также материальные отчеты по расходу для того, чтобы понять, все ли накладные на отпуск отражены на счете 90 «Продажи».

После этого проверяют правильность отражения НДС с выручки проводкой:

Дебет субсчета 90-3 «Налог на добавленную стоимость» Кредит субсчета 68-2 «Расчеты с бюджетом по НДС».

Для этого в ходе изучения выручки устанавливают, все ли хозяйственные операции обложены НДС по правильным ставкам, т.е. 18, 10, 0% (экспорт), и освобождены от обложения в соответствии со ст. 149 НК РФ или в связи с использованием специальных налоговых режимов (ЕНВД, УСНО, ЕСНХ).

Аудитор проверяет правильность определения объема реализации в разрезе налоговых систем и налоговых ставок по НДС, затем арифметическим путем исчисляет, какая сумма по НДС должна быть отражена в главной книге общими оборотами по проводке:

Дебет субсчета 90-3 Кредит субсчета 68-2.

Далее сверяет ее с тем, что имеется в главной книге. При отклонениях выявляется причина.

Затем аудиту подвергают записи по проводке:

Дебет субсчета 90-2 «Себестоимость продаж» Кредит счетов 41 «Товары», 43 «Готовая продукция», 20 «Основное производство».

При проверке себестоимости продаж готовой продукции проверяют правильность составления товарных балансов с арифметической точки зрения и по существу, исходя из данных главной книги и отчетов по складам готовой продукции. Для проверки правильности определения себестоимости реализованных товаров выборочным способом изучают применение учетной стоимости товаров по конкретным отгрузкам, т.е. по отгрузочным документам аудируют покупные цены на отпущенный товар, поскольку именно они формируют проводку:

Дебет субсчета 90-2 «Себестоимость продаж» Кредит счета 41 «Товары».

Это очень трудоемкая работа, так как документов на отпуск всегда много и товарных позиций еще больше, однако при ручном способе бухгалтерского учета такую проверку следует провести. При автоматизированном способе, как правило, программы настроены таким образом, чтобы списывать учетную стоимость отгруженных товаров либо по средней стоимости, либо по ФИФО.

При проверке себестоимости реализованных услуг и работ действия аудитора в целом сводятся к контролю за себестоимостью, учтенной на счете 20 «Основное производство», поскольку по услугам все текущие расходы закрываются на счета продаж по истечении месяца.

Затем аудитор должен проверить данные по проводкам в дебет субсчета 90-2 «Себестоимость продаж» управленческих расходов, списанных непосредственно со счета 26 «Общехозяйственные расходы» (при наличии соответствующего положения в учетной политике) и расходов на продажу с одноименного счета 44.

При проверке прочих доходов и расходов методика сводится к сплошному контролю видов хозяйственных операций, учтенных на счете 91 «Прочие доходы и расходы», так как на этом счете учитывается ограниченный набор операций, предусмотренных ПБУ 9/99, 10/99: штрафы, пени, убытки от списания активов и обязательств, потери, а также расходы непроизводственного характера, связанные с социальным пакетом выплат работникам.

Конкретные хозяйственные операции в их документальном оформлении проверяются выборочно. Причем выборка строится на следующих принципах: либо существенная сумма, либо нестандартные операции. Нестандартные операции в системе автоматизированного учета можно просмотреть по журналу операций или по карточке счета при условии верного заполнения строки «Содержание операций». Если же речь идет о ручном способе ведения учета или когда в компьютерную систему вводятся неполные данные по операции, то следует изучать сами первичные документы, которые прилагаются к банковским выпискам (счет 51 «Расчетные счета»), к счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и другим счетам бухгалтерского учета, с которыми корреспондирует счет 91 «Прочие доходы и расходы». Как правило, проверкой операций по этому счету завершается изучение информационной базы бухгалтерского учета, и проверяющий в ходе контроля операций по другим счетам уже имел возможность увидеть содержание хозяйственной операции по дебету или кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», познакомиться с документами и оценить правильность бухгалтерских проводок, сумм, соответствие законодательству и требованиям внутреннего контроля. Поэтому следует выявить те хозяйственные операции, которые по каким-то причинам до сих пор не были охвачены контролем.

Наибольшую сложность при проверке вызывают банковские операции, так как и проценты банка, и кассовое обслуживание, и открытие кредитной линии, и оценка залогов в связи с кредитными линиями, гарантиями — все отражается на счете 91.

Здесь у аудитора возникает проблема контроля налоговых расходов, поскольку они нормируются в части процентов по займам и кредитам, а часть расходов не принимается при налогообложении прибыли.

Проверка завершается определением соответствия оборотов, отраженных в отчете о прибылях и убытках по соответствующим строкам, данным аналитического учета по счету 91 «Прочие доходы и расходы». Как правило, аналитический учет организуется таким образом, чтобы можно было без труда обобщить его данные для целей составления формы указанного отчета.

При проверке формирования финансового результата и чистой прибыли аудитор должен изучить операции, отраженные на счете 99 «Прибыли и убытки», и реформацию баланса, т.е. перенос сальдо со счета 99 на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Аудируют закрывающие проводки:

Дебет счета 90 «Продажи» Кредит счета 99 «Прибыли и убытки».

Или наоборот, а также следующие проводки:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» Кредит счета 99 «Прибыли и убытки» арифметически.

По счету 99 «Прибыли и убытки» помимо закрытия счетов 91 и 90 могут отражаться финансовые санкции, причитающиеся к уплате в бюджет и фонды социального, пенсионного, медицинского страхования, а также начисленные налог на прибыль и единый налог. Обоснованность этих сумм проверяется по соответствующим декларациям, по сверкам расчетов с бюджетом и другим документам. Такие суммы важно проконтролировать, так как они влияют на величину чистой прибыли, а чистая прибыль — показатель, от которого начисляются дивиденды. Этот показатель является важным для акционеров, и именно он подлежит подтверждению аудитором. После проверки операций по счету 99 «Прибыли и убытки» проверяют проводки по реформации баланса, а по счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» сплошным способом изучают все хозяйственные операции.

Согласно отечественной нормативной базе никакие хозяйственные операции, за исключением выдачи дивидендов, покрытия убытков прошлых лет, отчислений в резервный фонд, по дебету счета 84 не допускаются. Если аудитор находит какие-то не присущие данному счету выплаты, он должен поинтересоваться документальным и методическим обоснованием этого с учетом профессионального суждения бухгалтерской службы для выработки собственного суждения по этому поводу.

Правильность выплаты дивидендов согласно решениям собрания участников, акционеров именно в тех суммах, в каких они определены, правильность формирования резервного капитала в установленном уставом размере и другие предусмотренные методикой учета операции должны быть досконально проверены. Зачастую организации нарушают собственный устав, законодательство, не создавая резервный фонд в предусмотренных размерах, что приводит к искажению отчетности по статьям «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и «Резервный капитал».

 
Посмотреть оригинал
< Пред   СОДЕРЖАНИЕ   ОРИГИНАЛ     След >