Методы концептуальной реконструкции

Наилучшим образом методы концептуальной реконструкции могут быть проиллюстрированы с помощью методологии Н. Гартмана (1882—1950). Он считал, что процесс познания предполагает три этапа: (1) феноменология, т.е. описание данности. В учете F описываются с помощью первичных документов; (2) анализ данных предполагает усилия по квалификации Fk О и (3) самое главное — апоретика — рефлексия на F, порождающая теорию. Последняя исходит из двух видов бытия: (а) тут бытие (должное) и (б) так бытие (сущее). Весь смысл учета заключается в сравнении идеала, например нормативного учета, с учетом бухгалтерским. Методы бухгалтерской апоретики, т.е. в нашем случае концептуальной реконструкции, сводятся к четырем группам правил: значения, связанности, расслоения и зависимости, т.е. сначала устанавливается связь между фактом и сообщением; затем проводится углубление, т.е. изучение глубины факта; далее устанавливается координация между слоями этого факта и, наконец, определяется иерархия данных, присутствующих в учетных слоях факта хозяйственной жизни [см. Горнштейн].

Рассмотрим подробнее эти правила.

  • 1. Правила значения определяют смысл и связь таких понятий, как факт и информационное сообщение.
  • 1.1. Квалификация — факт проявляется только в сообщении. Это или устный символ сообщения, например факт телефонного разговора, или письменный документ, составленный согласно принципам регистрации.

Частным случаем таких фактов выступает первичный документ, который согласно принципам бухгалтерского учета подлежит квалификации, т.е. трансформации РвО. Если нет соответствующего документа, то согласно правилу Швайкера для бухгалтера нет ни F, ни О. Согласно всему предыдущему изложению в нашем случае один единый F квалифицируется четыре раза в каждом из четырех слоев, обретая смысл согласно соответствующему плану счетов. В этом случае F, его содержание, становится субстанцией того, с чем работает бухгалтер, а результаты квалификации — четыре плана счетов выступают как акциденция. Отсюда сам первичный документ, носитель F, выражает содержание хозяйственной деятельности, а варианты его квалификации выступают как факты, через которые эта деятельность познается. Квалификация осуществляется через запись, в качестве которой выступает проводка, в нашем случае — четыре проводки.

И тут мы сталкиваемся с важным различием между конкретным и общим, ибо в результате квалификации разнообразие фактов получает однообразие отражения. Оказывается, что предметом бухгалтерского учета выступает не сам индивидуальный конкретный F, а его обобщение в результате квалификации в Главной книге и финансовой отчетности представляет собой статистику. Дело в том, что для бухгалтера F есть F, и это все, ибо если есть документ, согласно которому надо с кого-то что-то получить или же кому-то что-то отдать, то в этом случае никаких обобщений быть не должно, а когда мы смотрим на хозяйственные обороты и сальдо счетов Главной книги и/или на статьи отчетности, то там конкретность стирается и на первое место выступают общие характеристики: сколько хозяйствующий субъект должен и сколько он хочет получить вообще с лиц, занятых с ним в хозяйственной деятельности. Мы не ошибемся, если скажем, что во втором случае речь идет о статистике и бухгалтерские регистры и отчетные формы выступают как частный случай экономической статистики.

1.2. Значение — сообщения (устные и тем более письменные символы) определяют факт исчерпывающим образом. Все, что может представлять интерес для анализа F, должно присутствовать в сообщении о нем.

Но должное не есть сущее. На практике сообщения редко бывают исчерпывающими. Всегда чего-то не хватает. Но, с другой стороны, в жизни почти всегда встречается избыточная незначимая информация. Именно поэтому в процессе концептуальной реконструкции бухгалтеру необходимо уметь выделить значимые данные, т.е. те, которые могут повлиять на принимаемые решения.

  • 1.3. Детерминация слоя — каждый слой Одолжен нести достаточный объем значимой информации, необходимой для решения учетной задачи, т.е. если, скажем, нужно исчислить себестоимость готовой продукции, которая не может получить однозначное значение во всех учетных слоях, то сообщение должно включать данные прямые или косвенные, но достаточные для калькуляции понесенных затрат.
  • 1.4. Принадлежность к слою (закон границы) — каждый слой F должен объясняться законами, присущими только этому слою. Ни при каких обстоятельствах нельзя путать законы различных слоев, например нельзя экономические проблемы объяснять правилами юриспруденции и наоборот.

Таким образом, правила значения указывают на то, что:

  • • нет F без сообщения, следовательно, все факты описываются определенными сообщениями, в нашем случае — сообщение это документ;
  • • каждое сообщение считается достаточным относительно поставленной задачи, поскольку структура F предполагает наличие ряда слоев, в нашем варианте — четыре;
  • • каждый из них устанавливает автономные правила построения учетных сообщений, т.е. системы бухгалтерских проводок.

Более того, одни и те же показатели в различных слоях обычно получают разную оценку. Достаточно сказать, что величина прибыли в каждом слое оказывается различной.

Закон границы служит основным критерием, позволяющим разграничить теорию (счетоведение) и практику (счетоводство) бухгалтерского учета. В теории закон действует, безусловно, приводя к автономии и несводимое™ слоев, на практике этого нет; из-за необходимости экономить время и усилия бухгалтеры ограничиваются одним сконденсированным слоем, что приводит к пересечению различных требований к учету и становится причиной бухгалтерских парадоксов.

Это связано с тем, что каждый слой строится по своим исходным правилам и, следовательно, логический закон тождества действует только в пределах каждого слоя. Отсюда вытекает вывод о том, что все внешне противоречивые данные справедливы и имеют под собой достаточное основание.

  • 2. Правила связанности сообщений в рамках каждого слоя.
  • 2.1. Связь — факт в любом слое квалифицируется согласно правилам (законам) этого слоя, т.е. каждый слой Стребует своей системы счетов (плана счетов). И ни один счет, введенный для определенного слоя, не должен пересекаться ни с одним счетом из другого слоя, т.е. сколько слоев — столько, как это уже было отмечено, и планов счетов. Но это не значит, что между ними не должно быть конгруэнтности.
  • 2.2. Единство слоя — в каждом слое используются только ему присущие категории. Например, если мы говорим об основных средствах, то это совсем не то, что недвижимое имущество, точно так же, как имущество вообще — далеко не основные средства; кредит — это еще не все обязательства, оборотные средства могут квалифицироваться или как запасы, или ресурсы, как движимое имущество, но каждое из этих понятий очень хорошо отвечает положениям определенного слоя, приобретая существенные отличия в слое другом. Современная бухгалтерская терминология запутана и нуждается в серьезной реформе (см. Соколов, с. 15—33).
  • 2.3. Системность — каждый слой внесет определенную систему счетов — свой план счетов, но не совокупность элементов, счетов. Система, т.е. план счетов каждого слоя, задается целью наблюдателя (бухгалтером, который работает в целях собственника). Он выделяет то, что считает нужным концептуально реконструировать.

В статистике формируются совокупности фактов, в двойной (диграфической) бухгалтерии эти факты приводятся в систему, так как каждый F отражается не по одному группировочному признаку, а непременно по двум.

Это не относится к простой (униграфической) бухгалтерии[1]. Последняя представляет именно совокупность счетов частично связанных между собой корреспонденцией. Но только двойная бухгалтерия, где все счета так или иначе связаны между собой, представляет законченную систему и каждый F оказывает так или иначе влияние на нее. Однако при выделении причин и следствий бухгалтер сталкивается в условиях концептуальной реконструкции с некоторыми сложностями, например за наличные проданы товары. Если /’квалифицируется как Д «Касса» К «Товары», то вопросов нет. Но если этот же /’записывается: Д «Касса» К «Продажи» и Д «Продажи» К «Товары», то встает большой вопрос: возникло два /’или это все тот же /? Ответ должен быть связан с тем, о каком слое /’идет речь. В экономической мантии это один F, а в юридической — зависит от того, разделена ли материальная ответственность между продавцами и кассиром. Если да, то два F, если нет — один F.

2.4. Импликация — можно описать любой содержательный слой, трактуя его элемент как начальный и, следовательно, определяющий (детерминирующий) все остальные. Можно, например, утверждать, что в /’продажи товаров есть два элемента: оприходование денег и списание ценностей. При этом равно возможно утверждать, что поступление денег было причиной, а отпуск товаров следствием и, наоборот, что отпуск товаров был причиной, вызвавшей, как следствие, платеж. Это очень важное правило, ибо оно предоставляет бухгалтеру свободу выбора в том, что считать причиной, а что следствием, вернее, при реконструкции самому рассматривать, какую переменную считать аргументом, а какую функцией. От удачного выбора в значительной степени зависят результаты финансового анализа фирмы. (Из осторожности бухгалтеры сначала составляют одни пары, а затем меняют их местами — функции и аргументы.)

Но самое главное не в этом. Описать любой слой /’можно как начальный, как причину — это значит, что в условиях матрицы мы при анализе можем взять любой элемент матрицы, т.е. О, и через условные коэффициенты вывести с определенными вероятностными допусками значения других элементов, т.е. остальных О.

Именно импликация может в условиях бухгалтерской статистики, т.е. прежде всего в Главной книге, заменить, по крайней мере частично, методы регистрации F методами исчисления хозяйственных операций.

Итак, правила связанности предусматривают: (1) использование для каждого содержательного слоя автономного понятийного аппарата; (2) описание в каждом слое F с помощью понятийного аппарата данного слоя; (3) образование системы, а не совокупности элементов каждого слоя; (4) рассмотрение каждого элемента системы как причины (аргумента) или как следствия (функции); (5) элементы регистрации F методами исчисления.

  • 3. Правила расслоения устанавливают этапы аналитического перехода от одного слоя факта хозяйственной жизни к другому.
  • 3.1. Возвращение — категория низшего слоя может повториться в слое более высокого уровня, но не наоборот. Например, в ядре зафиксировано количество каких-то ценностей, то же количество может быть повторено в слоях более высокого уровня, но данные более высокого слоя, например дебиторская задолженность по проданным товарам, не должны повторяться в данных предыдущего слоя.

В самой бухгалтерии в динамическом слое будет отражена сумма средств, вложенных в товары, в статическом — сумма средств, которую предполагается выручить при продаже, в вещно-правовом слое будет представлена стоимость товаров, находящихся в собственности фирмы, а в обязательственно-правовом — величина требований и обязательств фирмы к ее агентам и корреспондентам. Теперь посмотрим, что некая конгруэнтность снизу вверх есть, но ее нет, когда концептуальная реконструкция проводится сверху вниз. Величины требований и обязательств редко бывают равны оценке собственности, при этом продажная стоимость товара, конечно, не равна ни величине обязательств, ни покупной стоимости ценностей, тем более что все эти оценки будут меняться во времени. Здесь приведено основное различие в оценке учетных объектов, но это только следствие особенностей юридических и экономических отношений, присутствующих в каждом слое фактов хозяйственной жизни.

  • 3.2. Изменения — одна и та же категория в каждом слое предстает в модифицированном виде, т.е., являясь самостоятельной
  • (см. правило 2.2), тем не менее, опирается в предыдущем слое на нечто, что ей соответствует. В самом деле, юридические отношения в определенном смысле отражают то же, что и экономические, но подходы и цели бухгалтеров в этом случае совершенно иные.

Возьмем такую юридическую категорию, как обязательство. Она в определенной степени, как уже было сказано, адекватна экономической категории «кредит». Но это не значит, что они тождественны. В их основе лежит разная теория, и они изучаются или последовательно, или параллельно, но смешивать их нельзя. Это совершенно разные методологические пласты.

  • 3.3. Новость — модифицированная категория, представляет комбинацию ранее имевшихся элементов с принципиально новыми элементами, присутствующими в верхнем по отношению к нижнему слое.
  • 3.4. Дистанция — категория переходит из слоя в слой скачками. Так, например, один и тот же объект может перейти из малоценного инвентаря в основные средства, если его стоимость окажется выше п руб. Но основные средства никогда количественно не перейдут в недвижимость, ибо это качественно совершенно иная категория, хотя между обеими категориями есть много общего и вторая модифицирует первую.

Правила расслоения подчеркивают: (1) один и тот же факт последовательно воспроизводится в нескольких слоях, начиная с нижнего и кончая более высокими слоями; (2) факт при воспроизведении в более высоких слоях модифицируется; (3) модификация вызывает создание качественно новой комбинации из элементов, имевших место в базовом слое; (4) переход факта от слоя к слою осуществляется скачками. Например, категория производительности труда встречается в материальном ядре, но уже в экономической мантии она выступает в модифицированном виде средней выработки стоимостного объема продукции на одного работника. Затраты на производство продукции отражаются по одному содержательному слою, а выручка от ее реализации — по другому.

  • 4. Правила зависимости раскрывают взаимоотношения между слоями, но не сводимость их друг к другу.
  • 4.1. Сила — нижний слой учета всегда важнее и влиятельнее верхнего. Отсюда следует, что в основе учета всегда и везде доминирует ядро — именно натуральный учет материальных ценностей. Он присутствует во всех последующих слоях, и именно он порождает слои, каждый из которых привносит все большую условность в отражении F. Однако эта условность делает F богаче, информативнее, что и позволяет резко упростить управление хозяйственными процессами. (Когда школьников учили умножению, им это казалось сложным, но на самом деле все умножение не что иное, как сокращенное сложение.) В нашем случае, и это необходимо подчеркнуть, экономические слои важнее юридических (приоритет содержания над формой).
  • 4.2. Индифферентность — низший слой безразличен по отношению к более высоким слоям. Экономисту все равно, как F интерпретирует юрист. Часто это приводит в учете к противопоставлению оценки учетных объектов различными участниками хозяйственных процессов.
  • 4.3. Присутствие — верхний слой обусловлен не структурой низшего, а его наличием. Более того, как следует из правила 4.2, слои «безразличны» друг к другу и их структуры, как было показано, несовместимы, но конгруэнтны. Однако если бы не было низшего начального слоя, не было бы и слоев последующих, верхних.
  • 4.4. Свобода — высший слой порожден низшим, но существует независимо от него. Например, стоимостный учет товаров может существовать и часто существует независимо от натурального (т.е. от складского учета товаров в натуральном измерении).

Заканчивая рассмотрение правил зависимости, мы должны констатировать: (1) экономический слой сильнее, влиятельнее юридического; (2) при этом законы политической экономии полностью независимы (индифферентны) по отношению к законам юриспруденции; (3) юридические слои не обусловлены структурой экономической теории, а только вызваны к жизни существованием хозяйственного процесса и, следовательно, (4) юридические слои независимы и существуют самостоятельно по отношению к слоям экономическим.

Методология Гартмана позволяет по-новому взглянуть на проблемы бухгалтерского учета и решаемые им задачи. Под ним сокрыто огромное содержание, приводящее к пониманию, что учет неоднороден и что под ним подразумевается, даже в рамках дигра- фической концепции множество разнородных учетных слоев, приводящих при концептуальной реконструкции к необходимости выполнения сложнейших бухгалтерских процедур.

  • [1] Слова, даже почти явные синонимы не являются нейтральными. В одном оченьсолидном учреждении рассматривалась работа: «Основы двойной бухгалтерии». И члены этого учреждения работу забраковали, поскольку она защищает жуликов. Потом автор переписал только название. Оно теперь звучало так: «Основы диграфическойбухгалтерии» и все были в восторге: учет получил прогрессивное направление, созвучное нашему времени.
 
Посмотреть оригинал
< Пред   СОДЕРЖАНИЕ   ОРИГИНАЛ     След >