Меню
Главная
Авторизация/Регистрация
 
Главная arrow Бухучет и аудит arrow Аудит

ПОЛУЧЕНИЕ АУДИТОРОМ ПОДТВЕРЖДАЮЩЕЙ ИНФОРМАЦИИ ИЗ ВНЕШНИХ ИСТОЧНИКОВ

В ФПСАД № 17 «Получение аудиторских доказательств в конкретных случаях» установлены единые требования в отношении использования аудитором в ходе аудита подтверждающей информации из внешних источников с целью получения аудиторских доказательств.

Аудитор должен решить, следует ли ему использовать внешние подтверждения для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств достоверности в отношении предпосылок подготовки бухгалтерской отчетности. При этом аудитор должен учитывать уровень существенности, неотъемлемого риска и риска средств контроля, а также то, что аудиторские доказательства, полученные аудитором благодаря подтверждающей информации из внешних источников, независимых от организации, при их рассмотрении по отдельности или в совокупности с аудиторскими доказательствами, полученными в результате других процедур, могут способствовать снижению аудиторского риска, связанного с предпосылками подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности, до приемлемо низкого уровня.

Внешнее подтверждение — это процесс получения и анализа аудиторских доказательств посредством направления третьей стороной аудитору (по требованию организации) ответа на запрос организации о предоставлении информации относительно какой-либо определенной статьи бухгалтерской отчетности, оказывающей влияние на предпосылки ее подготовки. При принятии решения относительно целесообразности и особенностей использования внешних подтверждений аудитор должен учитывать область деятельности организации и опыт рассылки запросов, а также получения и обработки полученных ответов.

Внешние подтверждения используют, как правило, для проверки остатков на синтетических и аналитических счетах. Однако использование внешних подтверждений не всегда ограничивается только этой областью. Например, аудитор может сделать запрос о внешнем подтверждении условий соглашений или хозяйственных операций, осуществляемых организацией с третьей стороной. В этом случае запрос должен быть составлен таким образом, чтобы выяснить, не вносились ли какие-либо изменения в соглашение или хозяйственные операции, и если вносились, то в чем они заключались.

Внешние подтверждения могут использоваться, например, в отношении:

  • • остатков средств на счетах в кредитных организациях и иной информации, получаемой от кредитных организаций;
  • • дебиторской задолженности, числящейся на счетах бухгалтерского учета;
  • • МПЗ, находящихся на складах третьих сторон после передачи в переработку или на комиссию;
  • • финансовых инструментов, приобретенных, но не доставленных аудируемому лицу на отчетную дату;
  • • полученных займов;
  • • кредиторской задолженности, числящейся на счетах бухгалтерского учета.

Надежность аудиторских доказательств, полученных благодаря внешним подтверждениям, зависит:

  • • от применения аудитором соответствующих процедур при подготовке запроса о внешнем подтверждении;
  • • выполнения процедур внешнего подтверждения;
  • • оценки результатов процедур внешнего подтверждения.

На надежность полученных подтверждений влияют:

  • • средства контроля, применяемые аудитором в ходе подготовки запросов о внешнем подтверждении и при анализе ответов;
  • • особенности третьих сторон, составляющих ответ;
  • • ограничения, имеющиеся в ответе или наложенные руководством организации.

Оцененные аудитором уровни неотъемлемого риска и риска средств контроля не могут снизиться до уровня, позволяющего полностью отказаться от выполнения аудиторских процедур проверки по существу.

К таким процедурам проверки по существу может быть отнесено использование внешних подтверждений для конкретных предпосылок подготовки бухгалтерской отчетности.

По мере повышения уровня неотъемлемого риска и риска средств контроля аудитор должен разрабатывать процедуры проверки по существу таким образом, чтобы получить больше доказательств или более убедительные доказательства в отношении предпосылки подготовки бухгалтерской отчетности. В таких случаях использование процедур внешнего подтверждения может явиться действенным средством получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

Чем ниже уровень оцененного неотъемлемого риска и риска средств контроля, тем меньше требуется процедур внешнего подтверждения (рис. 6.6.1).

Б.Б.1. Влияние неотъемлемого риска и риска средств контроля на объем процедур

Рис. Б.Б.1. Влияние неотъемлемого риска и риска средств контроля на объем процедур

внешнего подтверждения

Например, организация получила в банке кредит и погашает его в соответствии с согласованным графиком, условия которого аудитор проверил в предыдущие годы. Если другая работа, выполненная аудитором, свидетельствует о том, что условия кредита не изменились, и аудитор может сделать вывод о низких уровнях неотъемлемого риска и риска средств контроля в отношении задолженности по кредиту, то он может ограничить процедуры проверки проверкой платежных документов, а не искать подтверждения задолженности по кредиту, направляя запрос кредитной организации.

Необычные или сложные хозяйственные операции могут быть связаны с более высоким уровнем неотъемлемого риска и риска средств контроля, чем простые операции. Если организация совершила необычную или комплексную хозяйственную операцию, а уровень неотъемлемого риска и риска средств контроля оценен как высокий, то аудитор должен рассмотреть возможность подтверждения условий данной операции с помощью третьих сторон в дополнение к проверке документации, имеющейся у организации.

Внешние подтверждения могут обеспечить аудиторские доказательства в отношении каждой из предпосылок подготовки бухгалтерской отчетности. Однако возможности получения соответствующих доказательств в отношении конкретной предпосылки подготовки бухгалтерской отчетности различны.

Внешние подтверждения относительно аналитических счетов дебиторской задолженности обеспечивают надежные доказательства существования данных счетов на конкретную дату. В результате появляются доказательства отнесения хозяйственных операций к тому или иному отчетному периоду. Однако такое подтверждение, как правило, не обеспечивает всех необходимых аудиторских доказательств в отношении предпосылки стоимостной оценки, поскольку не всегда уместно просить дебитора подтвердить информацию, свидетельствующую о его подлинной платежеспособности, и не всегда можно быть уверенным в надежности данной информации, если ее предоставил дебитор.

Внешние подтверждения в отношении товаров, переданных на комиссию, предоставят более надежные аудиторские доказательства в отношении предпосылок существования, а также прав и обязанностей, но могут не предоставить доказательств, подтверждающих предпосылку стоимостной оценки.

Целесообразность применения внешних подтверждений при проверке конкретной предпосылки подготовки бухгалтерской отчетности зависит также от цели, которую аудитор поставил при отборе информации для подтверждения.

Например, при проверке предпосылки полноты аналитических счетов кредиторской задолженности аудитора интересуют доказательства отсутствия существенного неучтенного обязательства. В данном случае направление основным поставщикам организации запросов о предоставлении перечня операций и остатка по данному аналитическому счету и получение подтверждения непосредственно аудитором без указания суммы, которую организация в настоящее время должна поставщику, как правило, более действенно для выявления неучтенных обязательств, чем запрос о подтверждении перечня неоплаченных счетов, отраженных на аналитических счетах кредиторской задолженности.

При получении доказательств в отношении предпосылок подготовки бухгалтерской отчетности, которые не могут быть надежно подтверждены путем направления запросов третьим лицам, аудитор должен рассмотреть применение других аудиторских процедур в дополнение к процедурам внешнего подтверждения или вместо них.

Аудитор должен готовить запрос о предоставлении внешних подтверждений исходя из специфики информации, которую он собирается получить. При подготовке запроса аудитор должен учесть обстоятельства и факторы, от которых может зависеть надежность подтверждения. Форма запроса о внешнем подтверждении, прошлый опыт аудита или выполнение им аналогичных заданий, характер подтверждаемой информации и особенности предполагаемого отвечающего влияют на подготовку запроса. От этого зависит надежность доказательств, полученных в результате применения процедур внешнего подтверждения.

При разработке запроса аудитору следует также учесть, какую информацию и в какой форме лица, составляющие ответ, захотят подтвердить с большей готовностью. От этого зависят количество и полнота получаемых ответов и надежность полученных аудиторских доказательств.

Например, система бухгалтерского учета определенных организаций позволяет с большей легкостью предоставить внешнее подтверждение отдельной хозяйственной операции, а не остатка по аналитическому счету в целом. Кроме того, не всегда лица, составляющие ответ, могут подтвердить определенные типы информации (например, не смогут подтвердить остаток по счету дебиторской задолженности в целом, но смогут предоставить подтверждение значений по отдельному счету-фактуре в рамках общего остатка).

Запрос о внешнем подтверждении должен содержать разрешение руководства организации, в котором оно должно указать, что не возражает против раскрытия запрашиваемой аудитором информации лицом, составляющим ответ.

Аудитор может использовать запросы о предоставлении позитивных и (или) негативных внешних подтверждений.

В запросе о позитивном внешнем подтверждении содержится просьба ответить аудитору в любом случае путем указания на согласие отвечающего с предоставленной информацией (конкретными числовыми значениями) либо путем внесения информации (самостоятельного указания числовых значений).

Как правило, ответ на запрос о позитивном подтверждении является надежным аудиторским доказательством. Однако существует риск того, что лицо, составляющее подтверждение, ответит на запрос, не убедившись в правильности информации.

Аудитор может снизить этот риск, если отправит запрос о позитивном подтверждении, не указывая в запросе конкретный показатель либо сумму (или другую аналогичную информацию), с просьбой внести этот показатель либо сумму (привести определенную информацию). Однако использование запроса о внешнем подтверждении в форме бланка, предполагающего самостоятельное заполнение, может привести к снижению количества ответов, так как при этом от лиц, составляющих ответ, требуется приложение дополнительных усилий.

Запрос о негативном внешнем подтверждении подразумевает, что лицо, составляющее такое внешнее подтверждение, направит ответ только в случае несогласия с информацией, изложенной в запросе.

Однако если ответ на негативное внешнее подтверждение не получен, то аудитор должен понимать, что не получит однозначных аудиторских доказательств факта получения запроса третьей стороной, а также того, что третья сторона проверила правильность содержащейся в запросе информации.

Использование запроса о негативном внешнем подтверждении предоставляет менее надежные доказательства по сравнению с запросом о позитивном внешнем подтверждении. Аудитор должен рассмотреть возможность применения других аудиторских процедур проверки по существу в дополнение к негативному внешнему подтверждению.

Запросы о негативном внешнем подтверждении могут быть использованы для снижения аудиторского риска до приемлемо низкого уровня, когда:

  • • уровни неотъемлемого риска и риска средств контроля оценены аудитором как низкие;
  • • проверке подлежит большое количество незначительных остатков по аналитическим счетам;
  • • аудитор не ожидает значительного количества ошибок;
  • • у аудитора нет оснований полагать, что лица, составляющие ответ, проигнорируют направленные им запросы.

Аудитором может быть использована комбинация позитивных и негативных внешних подтверждений.

Например, когда общий остаток по синтетическому счету дебиторской задолженности состоит из небольшого числа значительных остатков по аналитическим счетам и одновременно большого числа незначительных остатков, аудитору рекомендуется направить запросы о позитивном подтверждении по всем или выборочному числу значительных остатков и запрос о негативном подтверждении по выборочному числу незначительных остатков.

Если аудитору необходимо подтвердить какие-либо остатки по счетам бухгалтерского учета или другую информацию, а руководство организации препятствует этому, то аудитор должен оценить, насколько обоснованы такие действия руководства организации, и получить аудиторские доказательства для подтверждения мотивации действий руководства. Если аудитор примет решение согласиться с просьбой руководства организации не искать внешних подтверждений по конкретному вопросу, то в отношении этого вопроса он должен применить альтернативные процедуры для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

Если аудитор не принимает аргументов руководства организации, но ему не позволяют обратиться за внешним подтверждением, это подразумевает ограничение объема аудита, и аудитор должен модифицировать на данном основании аудиторское заключение.

При рассмотрении предоставленных руководством организации аргументов аудитор должен руководствоваться профессиональным скептицизмом и решить, не является ли просьба руководства организации не искать внешних подтверждений признаком недостаточной честности и порядочности руководства организации. Аудитор должен также решить, не означает ли эта просьба наличие недобросовестных действий или ошибок. Если аудитор убежден в высокой вероятности недобросовестных действий или ошибок, он должен руководствоваться ФПСАД № 5 «Обязанности аудитора по рассмотрению недобросовестных действий в ходе аудита». Аудитор также должен учесть, предоставят ли альтернативные процедуры достаточные надлежащие аудиторские доказательства по данному вопросу.

Аудитор должен убедиться в том, что запрос направлен надлежащему лицу.

Аудитор должен оценить возможность возникновения ситуации, когда те или иные лица не смогут предоставить объективный ответ на запрос о внешнем подтверждении. Аудитор должен принять во внимание информацию о компетентности отвечающего, его осведомленности, мотивации, возможности и желании предоставить ответ. Аудитор должен учесть влияние данных факторов на форму запроса и на анализ полученных ответов, а также на необходимость применения дополнительных аудиторских процедур.

Аудитор должен принять решение о наличии или об отсутствии достаточных оснований для вывода о том, что запрос о внешнем подтверждении направляется именно тому отвечающему, от которого аудитор вправе ожидать ответ, дающий достаточные надлежащие аудиторские доказательства.

Например, аудитор может столкнуться с крупными и необычными хозяйственными операциями, произошедшими в конце отчетного периода, которые существенным образом влияют на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. В то же время эти хозяйственные операции совершены с третьими сторонами, которые зависимы от проверяемой организации. В данной ситуации аудитор должен принять во внимание вероятность наличия у третьей стороны мотивов сообщить искаженную информацию.

В процессе получения внешних подтверждений аудитор должен выполнять следующие требования:

  • • контролировать отбор тех лиц, которым направляются запросы, подготовку и рассылку запросов о внешнем подтверждении и обработку ответов на запросы;
  • • принимать необходимые меры, чтобы свести до минимума вероятность искажения результатов внешних подтверждений; запросы о внешнем подтверждении, подписанные руководством проверяемой организации, должны отсылаться непосредственно самим аудитором по надлежащим адресам и содержать требование направлять ответы непосредственно аудитору;
  • • убедиться, что ответы с внешними подтверждениями поступили от надлежащих отправителей.

Если ответ на запрос не получен, аудитору рекомендуется связаться с получателем запроса, чтобы выяснить причины отказа и попытаться добиться ответа. Если аудитору не удается получить ответ, он должен перейти к альтернативным аудиторским процедурам. Характер альтернативных процедур зависит от конкретного проверяемого бухгалтерского счета и соответствующей предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности.

При проверке аналитических счетов дебиторской задолженности альтернативными процедурами могут быть проверки последующих поступлений денежных средств, документов на отгрузку или другой документации о проверяемой организации для получения доказательств предпосылки существования и тестирование продаж на отчетную дату для получения доказательств в отношении предпосылки полноты.

При проверке аналитических счетов кредиторской задолженности альтернативными процедурами могут быть проверка выплат денежных средств или переписки с третьими сторонами для получения доказательств в отношении предпосылки существования и проверка первичных документов (например, накладных на получение товара) для получения доказательств в отношении предпосылки полноты.

Аудитор должен выяснить, являются ли полученные ответы надежными, и применить соответствующие процедуры для снятия возможных сомнений в надежности и подлинности полученных ответов.

Если аудитор приходит к выводу, что в процессе направления запросов и получения внешних подтверждений, а также в ходе применения альтернативных аудиторских процедур не удалось получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства, он должен провести дополнительные процедуры для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

При формировании выводов аудитор должен учесть:

  • • надежность полученных подтверждений и примененных альтернативных аудиторских процедур;
  • • характер ответов на запрос, содержащих возражения;
  • • доказательства, полученные в результате других аудиторских процедур.

На основании анализа данных обстоятельств аудитор оценивает необходимость применения дополнительных аудиторских процедур для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

Аудитор должен обратить внимание на причины и периодичность возражений, сообщаемых лицами, готовящими ответ. Если возражение свидетельствует об искажении, то аудитор должен пересмотреть характер, временные рамки и объем аудиторских процедур, необходимых для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств.

Аудитор должен оценить, насколько результаты полученных ответов с учетом результатов других проведенных аудиторских процедур обеспечивают достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении проверяемой предпосылки подготовки организацией отчетности.

 
Посмотреть оригинал
Если Вы заметили ошибку в тексте выделите слово и нажмите Shift + Enter
< Пред   СОДЕРЖАНИЕ ОРИГИНАЛ   След >
 

Популярные страницы