ОСНОВНЫЕ ИСТОРИЧЕСКИЕ ЭТАПЫ ПРОЦЕССА МЕЖДУНАРОДНОЙ СТАНДАРТИЗАЦИИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Исторические и экономические предпосылки создания МСФО представлены в работах таких отечественных ученых и специалистов, как Л.В. Горбатова, В.С. Карагод, Е.М. Мерзликина, Т.В. Морозова, О.В. Рожнова, Л.Б. Трофимова, И.Н. Черных и др.

Однако исторический процесс развития МСФО не стоит на месте, публикуются обновленные официальные данные о разработке и внедрении глобальных стандартов бухгалтерского учета и финансовой отчетности. В связи с этим выделение основных исторических этапов как процесса развития международной стандартизации бухгалтерского учета и финансовой отчетности и разработки комплекса глобальных стандартов МСФО, таки структур, непосредственно осуществляющих это развитие, является актуальной задачей.

История создания международных стандартов началась в период преодоления мирового экономического кризиса 1929—1933 гг., когда была выявлена недостаточность применявшихся систем бухгалтерского учета и финансовой отчетности в индустриально развитых странах. Концептуальные принципы составления финансовой отчетности в разных странах и даже разных компаниях одной страны существенно отличались друг от друга. Отчетность разных компаний оказывалась несопоставимой и не всегда правильно понималась пользователем, что делало ее непригодной для делового анализа. Это приводило к ошибочным и неоднозначным выводам о результатах деятельности и финансовом положении компании.

В начале 1930-х гг. в США началась разработка системы национальных общепринятых стандартов бухгалтерского учета и финансовой отчетности, которые добровольно применяли крупные компании, представленные на фондовых биржах. На этой основе возникла современная система ГААП США (United States Generally Accepted Accounting Principles, US GAAP). В настоящее время федеральная комиссия по ценным бумагам США требует применения ГААП от всех крупных компаний, входящих в листинг на американских фондовых биржах. Стандарты ГААП США получили распространение в Канаде, Англии, Мексике, Италии и в каждой из этих стран имели свои особенности и везде обеспечивали определенное единство в подходах ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, что гарантировало ее сопоставление с отчетностью других национальных компаний.

Разработка проблем международной стандартизации финансовой отчетности началась в 1960-е гг. под эгидой центра ООН по транснациональным корпорациям. В результате соглашения между профессиональными организациями бухгалтеров из 10 стран (США, Канада, Великобритания, Ирландия, Франция, Германия, Нидерланды, Япония, Австралия и Мексика) 29 июня 1973 г. был создан Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (International Accounting Standards Committee, IASC), также встречается менее распространенное, но более близкое к оригиналу другое его название — Комитет по международным стандартам бухгалтерского учета. Эта организация (далее мы будем сокращенно именовать ее КМСФО, отдавая дань традиционному переводу), занималась вопросами разработки и внедрения первых Международных стандартов бухгалтерского учета — МСБУ (International Accounting Standards, IAS). Однако в традиционном переводе для всех стандартов, разработанных этим Комитетом, применялся термин «международные стандарты финансовой отчетности» (МСФО). МСФО (или, вернее, МСБУ) вобрали в себя многие черты ГААП США, но с их появлением разработка стандартных норм по отражению в финансовой отчетности новых явлений в экономике была существенно усовершенствована.

В 1977 г. Межправительственной группой экспертов Центра по транснациональным корпорациям ООН было проведено исследование практики бухгалтерского учета и отчетности по 46 национальным учетным системам, которое также выявило несопоставимость национальных учетных систем по многим показателям. Это дало толчок к активной деятельности по распространению МСФО.

В период с 1983 по 2000 г. членами КМСФО являлись все члены Международной федерации бухгалтеров — МФБ (International Federation of Accountants, IFAC), насчитывавшей 143 члена из 104 стран мира, представлявших интересы более 2 млн бухгалтеров и аудиторов, членов данных профессиональных объединений.

В этот период при КМСФО был создан Консультационный совет по стандартам. В его задачи входил созыв форума, в котором могли бы принимать участие юридические и физические лица, заинтересованные в международных финансовых отчетах, имеющие территориальные и функциональные различия.

В 1997 г. в КМСФО был учрежден Постоянный комитет по интерпретации (Standing Interpretations Committee, SIC). Цель деятельности комитета — предоставление концептуально выверенных и практически реализуемых интерпретаций МСФО в отношении возникающих вопросов в финансовой отчетности, которые специально не рассматриваются в МСФО, а также в случаях, когда возникли или могут возникнуть неудовлетворительные или противоречивые интерпретации в отсутствие официальных разъяснений, для интерпретации спорных вопросов, связанных с формированием финансовой отчетности.

В 2001 г. КМСФО был реформирован. В результате в его составе было выделено пять структур.

Основным исполнительным органом стало Правление по международным стандартам бухгалтерского учета — ПМСБУ (International Accounting Standards Board, IAS В). Его также нередко называют Советом по международным стандартам финансовой отчетности, однако в официальном переводе за ним сохранилось название — Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО). К нему перешли все основные функции по разработке стандартов. Разрабатываемые им стандарты и являются именно Международными стандартами финансовой отчетности — МСФО (International Financial Reporting Standards, IFRS). Также КМСФО осуществляет функции по утверждению разработанных специальной структурой интерпретаций. До 2005 г. в состав КМСФО входили 14 членов, избираемых на пять лет. При этом пять его членов должны обладать профессиональным опытом в сфере аудита, три — опытом подготовки финансовой отчетности и минимум один член должен иметь академический опыт. На 1 января 2014 г. в состав КМСФО входят 16 членов: по четыре члена от Азиатско-Тихоокеанского региона, Европы и Северной Америки, по одному — из Африки и Южной Америки и два члена — из любого региона (при условии соблюдения баланса географического представительства).

Учредителем КМСФО, возглавляющим его управляющим органом является Фонд МСФО — ФМСФО (IFRS Foundation). Фонд образуют 22 попечителя, включая одного председателя и двух его заместителей. Попечители назначаются на три года с правом переизбрания еще на один срок. Независимо от предшествующего срока службы попечитель может быть назначен председателем или заместителем председателя на три года с правом переизбрания еще на один срок при условии общей длительности работы попечителем не более девяти лет.

Также как и у членов КМСФО, большое значение имеет географическое представительство: шесть попечителей представляют Азиатско- Тихоокеанский регион; шесть — Европу; шесть — Северную Америку; один — Африку; один — Южную Америку и два — любой регион (при условии соблюдения баланса географического представительства).

Квалификация попечителей: в соответствии с требованиями устава Фонда МСФО необходимо поддерживать сбалансированный профессиональный состав попечителей, в котором должны быть представлены аудиторы, составители и пользователи отчетности, научные работники и официальные лица общественных или государственных организаций. Как правило, два попечителя являются старшими партнерами ведущих международных аудиторских фирм.

Продвижение принятия и последовательного применения единственного набора высококачественных международных стандартов бухгалтерского учета — основная цель Фонда МСФО.

Управляющим органом КМСФО стал специально образованный Попечительский (или Наблюдательный) совет (International Accounting Standards Committee Foundation, IASCF). Основная задача Наблюдательного совета — обеспечивать официальное взаимодействие между регуляторами рынков капитала, отвечающими за форму и содержание финансовой отчетности, и Фондом МСФО. Подотчетность Фонда общественности обеспечивается формальным подчинением попечителей ФМСФО Наблюдательному совету.

Функции Наблюдательного совета следующие:

• 1) участие в процедуре назначения попечителей и утверждение назначений в соответствии с инструкциями, изложенными в уставе ФМСФО;
• 2) оценка целесообразности и правомерности действий попечителей по обеспечению финансирования КМСФО;
• 3) оценка проводимого попечителями мониторинга процесса одобрения и выпуска стандартов КМСФО;
• 4) обсуждение с попечителями сфер их ответственности, в особенности при выявлении регуляторных, юридических и политических событий, потенциально влияющих на осуществление ФМСФО функций надзора над КМСФО;

5) включение (путем взаимодействия с ФМСФО) в повестку КМСФО вопросов финансовой отчетности, представляющих широкий общественный интерес.

По состоянию на 30 июня 2013 г. в Наблюдательный совет входили представитель Европейской комиссии, а также председатели Агентства по финансовым услугам (Япония), Комиссии по ценным бумагам и биржам США, Международной организации комиссий по ценным бумагам (IOSCO), а также председатели комиссий IOSCO по развивающимся рынкам и по техническим вопросам. Председатель Базельского комитета^[1] по банковскому надзору является наблюдателем без права голоса.

В мае 2013 г. Наблюдательный совет начал процесс назначения четырех новых членов. Будущими членами совета будут регуляторы страновых рынков капитала, отвечающих требованиям о применении МСФО и постоянном участии в финансировании ФМСФО.

В результате реорганизации 2001 г. Консультативный совет по стандартам также был реструктурирован. В его состав стали входить 45 членов представителей различных географических регионов и разных профессиональной принадлежности, назначаемых попечителями на три года. Однако он, как и прежде, представляет собой форум для организаций и лиц, желающих участвовать в обсуждении методических и иных вопросов, касающихся применения и формулировки стандартов. В 2010 г. данное подразделение было переименовано в Консультативный совет по МСФО.

Постоянный комитет по интерпретациям был преобразован в Комитет по интерпретации международной финансовой отчетности — КИМФО (International Financial Reporting Interpretations Committee, IFRIC). Эта структура выполняет функции по обеспечению применения стандартов и повышению сопоставимости финансовой отчетности, подготовленной по МСФО, посредством разъяснения трудных вопросов бухгалтерского учета и отчетности. В состав КИМФО входят аудиторы, лица, подготавливающие и использующие финансовую отчетность. КИМФО может выпускать проекты интерпретаций для обсуждения. Однако окончательные тексты интерпретаций утверждает Правление Комитета, после чего интерпретации становятся частью нормативной базы МСФО и имеют такую же силу, как и МСФО. В 2013 г. КИМФО переименован в Комитет по разъяснениям Международных стандартов финансовой отчетности — КРМСФО.

В июле 2005 г. была изменена Конституция Комитета по международным стандартам (International Accounting Standards Committee Foundation, IASCF), что повлекло за собой ряд организационных изменений.

В настоящее время, по данным информационного бюллетеня «МСФО в кармане» [18], издаваемого ЗАО «Делойт и Туш СНГ», структура КМСФО выгладит следующим образом (рис. 1.1).

Рис. 1.1. Современная структура Комитета по международным стандартам финансовой отчетности

Структурные преобразования, а также мировые экономические и политические тенденции не могут не оказывать влияния на деятельность рассматриваемой структуры. Активное принятие новых стандартов и интерпретаций сменяется периодами относительного «затишья».

Необходимо отметить, что большинство стандартов практически не изменялось до 2008 г. Это было связано с Концепцией стабилизации платформы МСФО до 2009 г. Однако за последние годы было выпущено несколько новых стандартов, частично пересмотрены Концептуальные основы финансовой отчетности, а также выпущен целый ряд интерпретаций, что свидетельствует об активизации процесса совершенствования системы международной стандартизации бухгалтерского учета и финансовой отчетности. В 2008 г. был дан старт проекта «Усовершенствования МСФО». Проект является ежегодным и осуществляется КМСФО с целью внесения в МСФО несрочных, но необходимых поправок в рамках концепции Ежегодного процесса по усовершенствованию. При этом рассматриваются поправки, как приводящие к изменению методов учета, так и касающиеся изменения терминологии, или редакционные поправки, которые с точки зрения КМСФО будут иметь минимальные последствия.

Обобщим все вышеизложенное и представим основные исторические этапы как процесса развития международной стандартизации бухгалтерского учета и финансовой отчетности и разработки комплекса глобальных стандартов МСФО, так и структур, непосредственно осуществляющих это развитие (табл. 1.1).

Таблица 11

бухгалтерского учета и финансовой отчетности

Основные этапы деятельности по международной стандартизации

Активная деятельность Комитета (Совета) по МСФО в рамках реализации Концепции ежегодного процесса по усовершенствованию — это путь к обеспечению высокого качества международных стандартов, которые на сегодняшний день применяются в более чем в 130 странах.

• [1] Базельский комитет по банковскому надзору при Банке международных расчетов (Committee on Banking Supervision of the Bank for international Settlements) основан в г. Базель, Швейцария, в 1974 г. президентами центральных банков стран «группы десяти» (G-10). По состоянию на2012 г. членами комитета являются высокопоставленные представителицентральных банков и органов финансового регулирования Аргентины,Австралии, Бельгии, Бразилии, Великобритании, Германии, Гонконга,Индии, Индонезии, Испании, Италии, Канады, Китая, Люксембурга,Мексики, Нидерландов, России, Саудовской Аравии, США, Сингапура,Турции, Франции, Швеции, Швейцарии, ЮАР, Южной Кореи и Японии.Основная задача Комитета — внедрение единых стандартов в сфере банковского регулирования. С этой целью Комитет разрабатывает директивыи рекомендации для органов регулирования государств-членов. Эти рекомендации не являются обязательными к выполнению, однако в большинстве случаев находят свое отражение в национальных законодательствахгосударств-членов [38].