Меню
Главная
Авторизация/Регистрация
 
Главная arrow Финансы arrow Международные стандарты финансовой отчетности

РАСКРЫТИЕ ИНФОРМАЦИИ О СВЯЗАННЫХ СТОРОНАХ. МСФО {IAS) 24

Цель изучения:

  • • осознать роль и место стандарта в информационном обеспечении бизнеса;
  • • выяснить содержание понятия «связанная сторона»;
  • • приобрести навыки в идентификации отношений и операций со связанными сторонами;
  • • получить представление об установленных требованиях к раскрытию информации о связанных сторонах.

Цель и сфера применения. Содержание понятия «связанная сторона»

Обязательным атрибутом качественно составленной финансовой отчетности компании в соответствии с МСФО является наличие в ней полной и достоверной информации о связанных сторонах. Компании, работая в современной бизнес-среде, осуществляют часть своей деятельности через дочерние и ассоциированные компании, а также совместные предприятия. Экономические взаимоотношения, складывающиеся между этими связанными сторонами, имеют специфические особенности, в частности в области установления трансфертных цен. В бухгалтерском учете связанных сторон признание поставленных ресурсов или оказанных услуг одной из этих компаний другой происходит по согласованным между ними ценам, которые могут отличаться от цен, существующих на них на свободном рынке для независимых сторон. Компании, представляющие собой связанные стороны, могут вступать между собой и в другие сделки, которые с иными организациями на подобных условиях они бы не проводили: предоставление беспроцентных кредитов и займов; оказание безвозмездной финансовой помощи; передача без оплаты машин, оборудования и других активов, формирование централизованных в материнской компании фондов на проведение научно- исследовательских работ, в финансировании которых участвуют и дочерние компании, и т.д. Все это накладывает отпечаток на финансовое положение и результаты деятельности отчитывающейся компании.

Более того, иногда между связанными сторонами не проводятся какие-либо хозяйственные операции, но финансовые результаты их деятельности изменяются под влиянием установленных между ними взаимоотношений: например, если руководство материнской компании дает указание директору недавно приобретенной дочерней компании прекратить исследование по определенному направлению, поскольку они ранее проводились и продолжаются сейчас в материнской компании. Такое решение приведет к уменьшению расходов компании. Подобных ситуаций, возникающих между связанными сторонами и оказывающих влияния на величину финансовых результатов компании, довольно много. Поэтому, чтобы пользователи финансовой отчетности имели более полную и объективную информацию о действительном финансовом положении и перспективах развития компании, а следовательно, и для принятия ее на основе более взвешенных решений, было признано целесообразным стандартизировать требования к раскрытию информации о связанных сторонах. В частности, установить тот их минимум, который обязаны соблюдать компании при составлении своей финансовой отчетности. Первый такой стандарт был разработан и утвержден КМСФО в марте 1984 г. (вступил в действие в 1986 г.); в 1991 и 1994 гг. в него были внесены дополнения и изменения. В редакции 1994 г. стандарт использовался компаниями в течение последующих 10 лет.

В переработанном МСФО (IAS) 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах», введенном в действие с 01.01.2005, был устранен ряд пробелов, имевших место в прежнем варианте, которым нередко пользовались компании, уличенные в фальсификации финансовой отчетности по целому ряду позиций, в частности о сделках со связанными сторонами. В стандарте впервые была сформулирована цель стандарта: обеспечить раскрытие такой информации в финансовой отчетности организации, которая необходима для привлечения внимания к возможному влиянию связанных с ней сторон, а также операций и непогашенных сальдо взаиморасчетов с такими сторонами на ее финансовое положение, прибыль или убыток.

Кроме того, в действующем МСФО (IAS) 24 уточнена и расширена сфера его применения. В прежнем варианте стандарта отмечалось лишь, что он должен применяться в отношении связанных сторон и операций, осуществленных между отчитывающейся компанией и связанными с ней сторонами. Такое определение носит слишком общий характер, поэтому его заменили более емким и конкретным по содержанию. Настоящий стандарт, как отмечается в нем, должен применяться для:

  • • идентификации отношений и операций со связанными сторонами;
  • • идентификации непогашенных сальдо взаиморасчетов между организацией и связанными сторонами;
  • • идентификации обстоятельств, в которых требуется раскрытие статей, указанных в пунктах а) и б);
  • • определения информации, подлежащей раскрытию в отношении таких статей.

Однако в данной редакции МСФО (MS) 24 применялся относительно недолго, а именно в течение шести лет. Дальнейшие события показали, что и он нуждается в существенных дополнениях и изменениях. В результате этот стандарт в очередной раз подвергся переработке. Была создана новая его версия, которую компаниям предписывали применять в отношении годовых периодов, начинавшихся 01.01.2011 или после этой даты.

В действующем стандарте пересмотрено само содержание понятия «связанная сторона».

В переработанном МСФО (IAS) 24 уточнено также определение понятия «близкие родственники частного лица» — это те члены семьи частного лица, которые предположительно могут оказывать влияние на это лицо либо сами оказаться под его влиянием в процессе проведения операций с предприятием. В их число могут входить (п. 9):

  • а) дети, а также супруг (супруга) или гражданский супруг (супруга) такого лица;
  • б) дети супруга (супруги) или гражданского супруга (супруги) такого лица;
  • в) иждивенцы такого лица, супруга (супруги) или гражданского супруга (супруги) такого лица.

Обращаем внимание еще раз на то, что в понятие «близкие родственники частного лица» входят не только состоящие в официальном браке супруги, их дети и иждивенцы таких лиц, но и гражданский супруг (супруга) и даже их дети и иждивенцы.

Изменения затронули состав как физических, так и юридических лиц, подпадающих под определение «связанная сторона». Теперь они включают следующее (см. п. 9):

  • а) частное лицо или близкие родственники данного частного лица являются связанной стороной отчитывающегося предприятия, если данное лицо:
    • 1) осуществляет контроль или совместный контроль над отчитывающимся предприятием;
    • 2) оказывает значительное влияние на отчитывающееся предприятие;
    • 3) входит в состав старшего руководящего персонала отчитывающегося предприятия или его материнского предприятия;
  • б) предприятие является связанной стороной отчитывающегося предприятия, если к нему применяется какое-либо из следующих условий:
    • 1) данное предприятие и отчитывающееся предприятие являются членом одной группы (что означает, что каждое материнское, дочернее и другое дочернее предприятия являются связанной стороной с другим предприятием данной группы);
  • 2) одно предприятие является ассоциированным предприятием другого, или их отношения характеризуются как совместное предпринимательство (или одно предприятие является ассоциированным предприятием члена той группы, в которую входит другое предприятие, или их отношения характеризуются как совместное предпринимательство) ;
  • 3) оба предприятия осуществляют совместное предпринимательство с одной и той же третьей стороной;
  • 4) одно предприятие осуществляет совместное предпринимательство с третьей стороной, а другое предприятие является ассоциированным предприятием данной третьей стороны;
  • 5) сторона представляет собой план вознаграждений по окончании трудовой деятельности, созданный для работников отчитывающегося предприятия или какого-либо иного предприятия, являющегося связанной стороной отчитывающегося предприятия. Если отчитывающееся предприятие само является таким планом, работодатели, осуществляющие взносы в данный план, также являются связанными сторонами отчитывающегося предприятия;
  • 6) предприятие находится под контролем или совместным контролем лица, указанного в п. а;
  • 7) лицо, указанное в п. а1 оказывает значительное влияние на предприятие или входит в состав старшего руководящего персонала предприятия (или его материнского предприятия.

Заметим, что в России в нормативных документах, регулирующих бухгалтерский учет и финансовую отчетность, такого определения понятия «близкий родственник частного лица» нет. К сожалению, отсутствует оно и в ПБУ, посвященному порядку раскрытия в финансовой отчетности организаций информации о связанных сторонах. Поэтому даже организации, представляющие свою финансовую отчетность на отечественный фондовой рынок, составленную по российским правилам, не всегда приводят в ней подобного рода информацию, и если представляют ее, то обычно в неполном объеме. Аналогичным образом нередко поступают и компании, представляющие на российский фондовый рынок свою финансовую отчетность, составленную на основе МСФО.

Основными компонентами определения понятия «связанная сторона», данного в МСФО (/AS) 24, являются наличие в рассмотренных ситуациях контроля или значительного влияния либо совместного контроля. В МСФО (/AS) 24 даны определения каждого из них, отдельные из которых повторяются и в других стандартах (МСФО (/AS) 27, МСФО (/AS) 28, МСФО (IFRS) 11).

Контроль — полномочия на управление финансовой и операционной политикой организации таким образом, чтобы получать выгоды от ее деятельности.

Значительное влияние — возможность участия в принятии решений по вопросам финансовой и операционной политики организации, но не контроль над такой политикой. Значительное влияние может достигаться через долевое владение, по уставу или по соглашению.

Совместный контроль — согласованное по договору распределение контроля над экономической деятельностью (см. п. 9).

При классификации хозяйственных операций и других явлений на относящиеся и не относящиеся к «связанной стороне» необходимо не только исходить из их юридической формы, но, как требует стандарт, обращать внимание и на содержание этих взаимоотношений. В качестве примера в стандарте приводятся стороны, которые не обязательно являются связанными:

  • а) два предприятия только потому, что у них общий директор или иной член старшего руководящего персонала, или потому, что член старшего руководящего персонала одного предприятия оказывает значительное влияние на другое предприятие;
  • б) два предпринимателя просто потому, что они осуществляют совместный контроль над совместной деятельностью;
  • в) организации, предоставляющие финансовые ресурсы; профсоюзы; коммунальные службы и государственные учреждения и агентства просто в силу их обычного взаимодействия с организацией (при том, что они могут влиять на степень свободы действий организации или участвовать в процессе принятия ею решений);
  • г) отдельный покупатель, поставщик, сторона, предоставляющая льготное право по договору о франшизе, распространитель или генеральный агент, с которым организация проводит сделку на крупную сумму, просто ввиду возникающей в результате этого экономической зависимости.

Чтобы более полно усвоить подходы, заложенные в стандарте для идентификации отношений и операций со связанными сторонами, рассмотрим условный пример.

Пример

Компания «Вымпел» производит и продает в страны СНГ черные металлы. Она была основана в 1997 г. Владельцами акций — основателями компании в 1997 г. были следующие физические и юридические лица:

20 инженеров и техников (по 3% каждый) — 60%;

Ричард Берг, венчурный капиталист — 21%;

«М-банк» — 13%;

машиностроительный завод «Звезда» — 6%.

Компания успешно развивалась и с 2009 г. начала поставлять свою продукцию и в страны дальнего зарубежья. Машиностроительный завод «Звезда» в 2011 г. продал свои акции М-банку. В 2013 г. компания «Вымпел» выступила с первоначальным публичным предложением своих акций, причем каждый из 20 инженеров и техников (основателей фирмы) уменьшил собственную долю акций до 2%, а М-банк предложил 8% своих акций. Акции были проданы новым владельцам, никто из новых держателей акций не имеет их в количестве более 1%.

В 2014-2015 гг. в состав Совета директоров компании входили:

четыре инженера и техника, которые являются акционерами и заняты повседневной исполнительной работой;

Ричард Берг;

В.П. Соколов, неисполнительный директор, одновременно являющийся директором машиностроительного завода «Звезда»;

И.Н. Суслов, неисполнительный директор, который занимает также пост управляющего «М-банка».

Компания решила впервые применить МСФО, начиная с отчетности за 2009 г. В результате возник вопрос, какие из приведенных ниже операций должны быть отнесены к сделкам со связанными сторонами (табл. 1).

Сделки компании «Вымпел» в 2015 и 2014 гг., тыс. долл.

Таблица 1

Содержание записей

2015 г.

2014 г.

1. Выплаты неисполнительным директорам

2,705

2,604

2. Взносы единого социального налога, касающиеся неисполнительных директоров

570

558

3. Льготы в неденежной форме, предоставленные исполнительным и неисполнительным директорам (право пользоваться служебным автотранспортом, оплата путевок в дома отдыха и санатории, скидки на оплату обедов и т.д.З

110

98

4. Расходы по процентам по займам, предоставленным исполнительным директорам

870

820

5. Расходы по оплате процентов по займу от г-на Ричарда Берга

3,200

3,200

6. Расходы по оплате процентов по займам «М-банка» и овердрафту

8,200

7,900

7. Продажи черных металлов машиностроительному заводу «Звезда»

31,250

30,740

8. Расходы по лицензионным платежам инженерам (из числа держателей акций) за определенный вид продукции

17,310

16,915

9. Расходы по оплате менеджмента в компании «Мечта» по НИОКР, осуществленные в интересах компании «Вымпел»

13,120

15,070

Остатки на 31.12.2015 и 2014 гг., тыс. долл.

Таблица 2

Содержание записей

2015 г.

2014 г.

1. Займы директорам компании «Вымпел» (один заем в размере 2 тыс. долл, был погашен в 2015 г.; другой заем в сумме 6 тыс. долл, был сделан в марте 2015 г. и погашен 25.12.2015)

4,800

6,800

2. Заем от Ричарда Берга

47,000

47,000

3. Заем от «М-банка»

70,000

75,000

4. Овердрафт по счету в «М-банке»

5,970

2,610

5. Дебиторская задолженность машиностроительного завода «Звезда»

6,205

7,301

Содержание записей

2015 г.

2014 г.

6. Кредиторская задолженность перед инженерами из числа акционеров за лицензионные платежи

8,907

7,315

7. Кредиторская задолженность перед компанией «Мечта» по расходам на менеджмент по проекту НИОКР, осуществляемому в интересах компании «Вымпел»

2,906

3,105

Примечание: акционеры компании «Мечта»:

12 инженеров и техников, держателей акций компании «Вымпел» — 80% акций;

Ричард Берг —20% акций.

Следует определить, какие из перечисленных сторон являются связанными сторонами по отношению к компании «Вымпел».

Последовательность действий такова.

При определении, кто именно считается связанной стороной в том виде, как это определено МСФО (IAS) 24, вначале следует выяснить, имеет ли какая-то сторона контроль за деятельностью компании «Вымпел», а он возможен в ситуациях, если кто-либо из инвесторов располагает больше 50% голосующих акций компании. Лишь в отдельных случаях, полный перечень которых приведен в МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность», контроль может существовать и при наличии меньшего, чем указано выше, процента голосующих акций, а именно если (п. 13-18):

  • а) инвестор может, не имея на то предусмотренного договором права, назначать или утверждать ключевой управленческий персонал объекта инвестиций, у которого имеется возможность руководить значимой деятельностью;
  • б) инвестор может, не имея на то предусмотренного договором права давать инструкции объекту инвестиций касательно вступления в значительные сделки или налагать вето на внесение любых изменений в значительные сделки в интересах инвестора;
  • в) инвестор может играть решающую роль в процессе выдвижения кандидатур для избрания членов органа управления объекта инвестиций или при получении полномочий от других держателей прав голоса;
  • г) члены ключевого управленческого персонала объекта инвестиций являются связанными сторонами инвестора (например, генеральный директор объекта инвестиций и генеральный директор инвестора — одно и то же лицо);
  • д) большинство членов органа управления объекта инвестиций — связанные стороны инвестора.

Таких прав у инвесторов компании «Вымпел» нет, а следовательно, никто из них не обладает правом контроля.

Затем необходимо выяснить, есть ли у какой-либо из сторон значительное влияние, как это определено в МСФО (IAS) 24 и более подробно описано в МСФО (/AS) 28 «Инвестиции в ассоциированные и совместные предприятия». Значительным влиянием обладает инвестор, который прямо или косвенно (например, через дочерние организации) владеет не менее чем 20% (но не более 50%) имеющих право голоса акций объекта инвестиций (за исключением случаев наличия ясных доказательств обратного). Значительное влияние со стороны инвестора, как отмечается в МСФО (IAS) 28, обычно подтверждается одним или несколькими из следующих способов:

  • • представительство в Совете директоров или аналогичном органе управления объекта инвестиции;
  • • участие в процессе выработки политики, включая участие в принятии решений, касающихся дивидендов или других распределений прибыли;
  • • наличие крупных операций между инвестором и объектом инвестиций;
  • • обмен управленческим персоналом;
  • • предоставление важной технической информации.

Ричард Берг относится к лицам, имеющим «значительное влияние» вследствие того, что владеет 20% акций компании «Вымпел». Более того, возможно, на его стороне находятся 20 акционеров из числа инженеров и техников компании «Вымпел», которые в целом владеют 40% ее акций (при условии, что они будут действовать согласованно). Такое предположение может быть сведено на нет благодаря тому, что 12 акционеров владеют большинством акций (80%) в компании «Мечта». Поэтому неясно, сохранится в таком случае единство цели при голосовании и во время принятия решений по финансовым и оперативным вопросам.

Что же касается «М-банка» и машиностроительного завода «Звезда», то нет никаких свидетельств того, что они имеют с компанией «Вымпел» какие-либо иные отношения, кроме как организации, выступающие в качестве, соответственно, провайдера финансовых средств и обычного покупателя. Один лишь факт, что банк владеет только 9% акций компании «Вымпел» и имеет одно место в его Совете директоров, не умаляет его значения, хотя должен быть поднят вопрос о повышении роли банка в решении финансовых и оперативных проблем.

Компания «Мечта» может считаться связанной стороной ввиду возможной зависимости от нее компании «Вымпел» в отношении информации технического характера.

Наконец, ожидаемые остатки задолженности компании «Вымпел» директорам и наоборот должны быть показаны в отчетности, как того требует МСФО (IAS) 1. Однако не обязательно раскрывать в ней такие сделки с директорами, как, например, погашение займов в течение года — это, естественно, не относится к сделкам с Ричардом Бергом, который является связанной стороной.

 
Посмотреть оригинал
Если Вы заметили ошибку в тексте выделите слово и нажмите Shift + Enter
< Пред   СОДЕРЖАНИЕ ОРИГИНАЛ   След >
 
Популярные страницы