ИСКАЖЕНИЯ БУХГАЛТЕРСКОЙ (ФИНАНСОВОЙ) ОТЧЕТНОСТИ, СПОСОБЫ ВЫЯВЛЕНИЯ И ИСПРАВЛЕНИЯ ОШИБОК

В данной главе рассмотрены виды искажений бухгалтерской (финансовой) отчетности, способы выявления искажений и исправления ошибок.

Изучив эту главу, вы сможете:

  • • определять виды искажений бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также способы выявления ошибок при ее подготовке;
  • • правильно исправлять ошибки в первичных учетных документах и регистрах бухгалтерского учета;

ВИДЫ ИСКАЖЕНИЙ БУХГАЛТЕРСКОЙ (ФИНАНСОВОЙ) ОТЧЕТНОСТИ

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» устанавливает, что бухгалтерская (финансовая) отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимое пользователям этой отчетности для принятия экономических решений.

ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» устанавливает считать достоверной и полной ту бухгалтерскую (финансовую) отчетность, которая сформирована исходя из правил, определенных нормативными актами по бухгалтерскому учету.

Если при составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности организацией выявляется недостаточность данных для формирования полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то в бухгалтерскую (финансовую) отчетность организация включает соответствующие дополнительные показатели и пояснения.

Соблюдение принципа достоверности при формировании бухгалтерской (финансовой) отчетности достигается путем обязательного проведения инвентаризации имущества и обязательств перед ее составлением, что установлено Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.

В ходе инвентаризации проверяются и документально подтверждаются наличие, состояние и оценка объектов бухгалтерского учета, представляемых в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Появление ошибок в бухгалтерской (финансовой) отчетности может быть обусловлено:

  • • неправильным применением положений нормативных актов по бухгалтерскому учету;
  • • неправильным применением учетной политики организации;
  • • неточностями в вычислениях;
  • • неправильной классификацией или оценкой фактов хозяйственной жизни;
  • • неправильным использованием информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности;
  • • недобросовестными действиями должностных лиц организации. Можно выделить следующие ситуации, приводящие к искажению

бухгалтерской (финансовой) отчетности:

1) отчетность подготовлена в соответствии с установленными правилами, но необъективно отражает финансовое положение экономического субъекта.

Имеет место вуалирование отчетности — искажение данных при соблюдении требований, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету. Возможность вуалирования возникает главным образом вследствие несовершенства системы регулирования бухгалтерского учета в нашей стране:

  • а) несоответствие экономической природы факта хозяйственной жизни способу его отражения в бухгалтерской (финансовой) отчетности согласно действующим правилам;
  • б) наличие противоречий между нормативными актами системы регулирования бухгалтерского учета;
  • в) отсутствие детализированных требований к публичной бухгалтерской (финансовой) отчетности. Правила публикации годовых отчетов допускают представление ее в виде, позволяющем «маскировать» финансовое состояние организации.

МСФО 1 «Представление финансовой отчетности» устанавливает, что под вуалированием следует понимать допущение хозяйствующим субъектом уменьшения понятности его финансовой отчетности через затушевывание существенной информации несущественными данными или через агрегирование существенных статей, отличающихся по характеру или функциям.

Вуалирование достаточно часто встречается в российской учетной практике и редко бывает неумышленным (возможно только при наличии разночтений или пробелов в текстах нормативных документов). В остальных случаях лица, ответственные за составление отчетности, совершенно осознанно прибегают к вуалированию, поскольку надеются на личную выгоду либо действуют в интересах организации;

2) отчетность подготовлена с отступлением от установленных правил и необъективно отражает финансовое положение организации. В этом случае имеет место фальсификация отчетности — применение законодательно не оговоренных учетных приемов, не отвечающих действующим требованиям отражения фактов хозяйственной жизни.

В российском уголовном законодательстве под фальсификацией отчетности понимается внесение в бухгалтерскую (финансовую) отчетность заведомо неполных или недостоверных сведений о сделках, об обязательствах, имуществе организации или о финансовом положении организации, а равно подтверждение достоверности таких сведений, представление таких сведений заинтересованным пользователям.

Неверная денежная оценка статей отчетности, неправильное формирование в ней итоговых показателей или неправильная их группировка, неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в отчетности считаются ошибками в бухгалтерской (финансовой) отчетности организации.

По степени влияния на бухгалтерскую информацию ошибки подразделяются на:

  • локальные, затрагивающие один документ и не влекущие за собой других ошибок;
  • транзитные, если допущенная ошибка проходит через несколько регистров или влечет за собой последующие ошибки.

По отношению к процедуре бухгалтерского учета в зависимости от того, затрагивают ли ошибки только технику оформления фактов хозяйственной жизни или заключаются в неправильном отражении экономической информации в учете и отчетности, можно выделить:

  • ошибки по форме (технические);
  • ошибки по содержанию (процедурные).

Данная классификация приведена на рис. 7.1.

При классификации бухгалтерских ошибок по форме выделяют:

  • • арифметические ошибки, описки и пропуски;
  • • ошибки автоматизированной обработки информации. Арифметические ошибки, описки и пропуски объединены в одну

группу в связи с тем, что их наличие приводит к неравенству итоговых показателей отчетности либо к очевидному логическому несоответствию величины ошибочного показателя реально возмож-

Классификация бухгалтерских ошибок

Рис. 7.1. Классификация бухгалтерских ошибок

ному значению. Эти ошибки можно легко исправить в процессе подготовки отчетов.

Ошибки автоматизированной обработки информации связаны с широким применением средств вычислительной техники, оснащенных специальными компьютерными программами для обработки учетных данных. Ошибки этой группы могут возникать как при вводе, так и непосредственно при использовании определенного программного обеспечения — обработке, хранении и передаче данных.

При классификации бухгалтерских ошибок по содержанию выделяют ошибки в: документировании, периодизации, корреспонденции, представлении, оценке.

Ошибки в документировании фактов хозяйственной жизни заключаются:

  • • в полном или частичном отсутствии регистрации отдельных фактов хозяйственной жизни вследствие небрежности работников бухгалтерской службы или недостатка информации об этих фактах;
  • • в отражении в учете фактов хозяйственной жизни, не имеющих места в действительности, при наличии фальсифицированных первичных документов, подтверждающих совершение этих фактов.

Ошибки в документировании выявляются путем инвентаризации имущества и обязательств организации.

В соответствии со ст. 9 Федерального закона «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни должен быть оформлен первичным учетным документом, форма которого определена руководителем экономического субъекта. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Каждый первичный документ должен содержать обязательные реквизиты:

  • • наименование документа;
  • • дату составления документа;
  • • наименование экономического субъекта, составившего документ;
  • • содержание факта хозяйственной жизни;
  • • величину натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;
  • • наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события;
  • • подписи должностных лиц с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц. Первичные учетные документы, оформленные с нарушением законодательства, могут послужить причиной возникновения у организации налоговых рисков, выражающихся, например, в отказе в уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль на сумму произведенных расходов, в непринятии налогового вычета по НДС и др. Помимо этого, отсутствие первичных документов за какой-либо период дает налоговым органам правовые основания для определения налогов расчетным путем на основании данных об аналогичных налогоплательщиках (подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ).

Ошибки в периодизации возникают вследствие нарушения принципа временной определенности фактов хозяйственной жизни, т.е. в случае, когда факт отражается в учете не в том отчетном периоде, к которому его нужно было отнести.

Первой причиной возникновения ошибок в периодизации являются несвоевременное получение организацией документов от партнеров: счетов на оплату услуг связи, коммунальных платежей, транспортных накладных, счетов-фактур; несвоевременное представление в бухгалтерию материальных и авансовых отчетов, актов выполненных работ, табелей учета использования рабочего времени и другие нарушения правил документооборота.

Вторая причина — единовременное списание расходов, относящихся к нескольким отчетным периодам (нарушение п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н). Примерами таких ошибок служат оплата лицензий, сертификатов, приобретение неисключительных прав на программные продукты, страховые платежи по договорам страхования работников от несчастных случаев и др. Данные виды расходов должны отражаться как расходы будущих периодов и списываться на затраты в порядке, установленном для списания стоимости активов этого вида.

И, наконец, третья причина кроется в неправильном отражении в бухгалтерском учете момента перехода права собственности при оприходовании материальных ценностей. Выявить такие ошибки можно путем сопоставления момента перехода права собственности по условиям договора и времени отражения его в бухгалтерском учете.

При наличии ошибок в периодизации, как правило, не фальсифицируются данные бухгалтерского учета и отчетности, поскольку в период заполнения учетных регистров и составления отчетов документальное подтверждение неучтенных фактов отсутствует.

Ошибки в корреспонденции состоят в отражении фактов хозяйственной жизни не на тех счетах бухгалтерского учета, которые предусмотрены рабочим планом счетов организации. Устанавливаются такие ошибки посредством структурного и динамического анализа, арифметико-логического и формального контроля, путем экспертной оценки.

Пример 7.1. ООО «Орбита» выдало под отчет своему работнику 850 руб. на приобретение канцелярских товаров. Сотрудником были приобретены канцелярские товары (дырокол, степлер, карандаши, бумага и т.п.) на общую сумму 850 руб. На основании авансового отчета с приложенными первичными документами (товарный и кассовые чеки) в бухгалтерии отражен факт хозяйственной жизни:

Дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы»

Кредит счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами».

В данном случае нарушается методология бухгалтерского учета материально-производственных запасов (ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»). При представлении авансового отчета в учете должны быть оформлены записи:

• на стоимость приобретенных канцелярских товаров:

Дебет счета 10 «Материалы»

Кредит счета 71 «Расчеты с подотчетными лицами»;

• на стоимость переданных в эксплуатацию канцелярских товаров: Дебет счета 26 «Общехозяйственные расходы»

Кредит счета 10 «Материалы».

Ошибки в представлении означают неправильное «расположение» информации в бухгалтерской (финансовой) отчетности вследствие нарушения требований нормативных актов. К ошибкам этой группы можно отнести: неправильную группировку балансовых статей, погашение активных сумм пассивными и, наоборот, путем неправильного зачета требований и обязательств.

Ошибки при составлении бухгалтерской отчетности приводят к искаженному представлению о реальном состоянии дел в организации, влияют на результаты анализа ее финансового положения и вводят в заблуждение заинтересованных пользователей.

Один из приемов выявления ошибок в бухгалтерской (финансовой) отчетности — сопоставление данных из различных отчетных форм (взаимоувязка показателей отчетности). Сопоставлению могут подлежать показатели форм бухгалтерской (финансовой) отчетности как между собой, так и с формами налоговой отчетности. В частности, сопоставление информации о стоимости объектов основных средств, представленной в бухгалтерском балансе и в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах, может быть осуществлено с данными декларации по налогу на имущество.

 
Посмотреть оригинал
< Пред   СОДЕРЖАНИЕ   ОРИГИНАЛ     След >