Аудит налога на прибыль

К конкретным задачам аудиторской проверки налога на прибыль могут быть отнесены:

  • — проверка правильности определения объектов налогообложения;
  • — анализ формирования налоговой базы;
  • — проверка правильности применения налоговых ставок;
  • — проверка соблюдения налогоплательщиком налогового периода и своевременности уплаты ежемесячных авансовых платежей, ежеквартальных авансовых платежей и налога в бюджет.

При проведении аудита налога на прибыль целесообразно выделить три последовательных этапа:

  • 1) этап планирования (ознакомительный этап), в рамках которого определяются существующие объекты налогообложения, оценивается соответствие применяемого организацией порядка налогообложения нормам действующего законодательства, устанавливается уровень налоговых обязательств и потенциальных налоговых нарушений, а также формируется информационная база для проверки путем запроса налоговых деклараций по налогу на прибыль (включая уточненные), регистров бухгалтерского и налогового учета;
  • 2) основной этап, в рамках которого проводится углубленная проверка, — оценка правильности определения налоговой базы по налогу на прибыль, своевременность отражения доходов и расходов при расчете налога на прибыль и др.;
  • 3) заключительный этап, в рамках которого рабочими документами оформляются результаты аудита налога на прибыль, включая анализ выполнения программы аудита, классификацию выявленных ошибок и нарушений; формулируются выводы аудитора.

На основном этапе аудита налога на прибыль организаций предусмотрены следующие аудиторские процедуры.

1. Проверка правильности определения объектов налогообложения и налоговой базы.

Согласно ст. 247 НК РФ, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью признается:

  • — для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, — полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов;
  • — для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, — полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных этими постоянными представительствами расходов;
  • — для иных иностранных организаций — доходы, полученные от источников в России. Доходы указанных налогоплательщиков определяются в соответствии со ст. 309 НК РФ;

— для организаций — участников консолидированной группы налогоплательщиков — величина совокупной прибыли участников консолидированной группы налогоплательщиков, приходящаяся на данного участника.

К доходам относятся: 1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (ст. 249 НК РФ); 2) внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ);3) доходы, не учитываемые при определении налоговой базы (ст. 251 НК РФ).

Особое внимание в процессе аудита следует уделить именно внереализационным доходам с целью подтверждения полного и своевременного включения данных доходов в налоговую базу по налогу на прибыль. При проверке критерия своевременности включения доходов в налоговую базу аудитор анализирует документы, подтверждающие дату получения дохода (табл. 1.14).

Таблица 1.14

Порядок признания доходов при методе начисления

Перечень доходов

Дата получения дохода

Документ, подтверждающий дату получения дохода

Доходы от реализации

Дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав)*, определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ

Договор, товарная накладная, акт приема-передачи товаров, акт приема- передачи результатов выполненных работ, акт об оказании услуг

Внереализационные доходы

Безвозмездно полученное имущество (работы, услуги)

Дата подписания сторонами акта приема-передачи имущества (приемки-сдачи работ, услуг) (подп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ)

Акт приема-сдачи работ, услуг

Доходы в виде дивидендов от долевого участия в деятельности других организаций; доходы в виде безвозмездно полученных денежных средств

Дата поступления денежных средств на расчетный счет (в кассу) налогоплательщика (подп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ)

Выписка банка по расчетному счету, приходный кассовый ордер

Перечень доходов

Дата получения дохода

Документ, подтверждающий дату получения дохода

Доходы в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба)

Дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда (подп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ)

Справка-расчет

Доход в виде сумм восстановленных резервов и иным аналогичным доходам; доход в виде распределенного в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе дохода; доход от доверительного управления имуществом; доход по иным аналогичным доходам

Последний день отчетного (налогового) периода (подп. 5 п. 4ст. 271 НК РФ)

Справка-расчет

Доходы в виде положительной курсовой разницы, доходы в виде положительной переоценки стоимости драгоценных металлов

Дата перехода права собственности на иностранную валюту и драгоценные металлы (подп. 7 п. 4 ст. 271 НК РФ)

Справка бухгалтера, акт переоценки

Доходы прошлых лет

Дата выявления дохода (получения и (или) обнаружения документов, подтверждающих наличие дохода) (подп. 6 п. 4 ст. 271 НК РФ)

Справка бухгалтера

Перечень доходов

Дата получения дохода

Документ, подтверждающий дату получения дохода

Доход от сдачи имущества в аренду; доход в виде лицензионных платежей (включая роялти) за пользование объектами интеллектуальной собственности; доход в виде иных аналогичных доходов

Дата осуществления расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последний день отчетного (налогового) периода (подп. 3 п. 4 ст. 271 НК РФ)

Справка бухгалтера

Примечание. * Реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав) признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу — на безвозмездной основе (п. 1 ст. 39 НК РФ).

Кроме того, аудитору следуют обратить внимание и на доходы, не принимаемые для целей налогообложения, закрытый перечень которых приведен в ст. 251 НК РФ. Налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

К расходам относятся: а) расходы, связанные с производством и реализацией (ст. 253 НК РФ); б) внереализационные расходы (ст. 265 НК РФ); в) расходы, не учитываемые в целях налогообложения (ст. 270 НК РФ).

Особое внимание аудитор уделяет проверке:

  • — нормируемых расходов (например, представительских расходов (п. 2 ст. 264 НК РФ), рекламных расходов (п. 4 ст. 264 НК РФ), расходов на создание резерва по сомнительным долгам (ст. 263 НК РФ) и др.);
  • — расходов, не учитываемых в целях налогообложения (например, расходов в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения; расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей и др.).

Аудитор проверяет документы, подтверждающие дату произведенных расходов (табл. 1.15).

Таблица 1.15

Порядок признания расходов при методе начисления

Перечень доходов

Дата получения дохода

Документ, подтверждающий дату получения дохода

Расходы на сырье и материалы, приходящиеся на произведенные товары (работы, услуги)

Дата передачи в производство (п. 2 ст. 272 НК РФ)

Требование-накладная

Амортизация, расходы на оплату труда

Дата ежемесячного начисления (п. 3, 4 ст. 272 НК РФ)

Ведомость амортизационных отчислений, расчетно-платежная ведомость и др.)

Внереализационные доходы

Расходы в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей

Дата начисления налогов (сборов) (подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ)

Налоговая декларация, справка бухгалтера

Перечень доходов

Дата получения дохода

Документ, подтверждающий дату получения дохода

Расходы в виде сумм отчислений в резервы, признаваемые расходом

Дата начисления (подп. 2 п. 7 ст. 272 НК РФ)

Справка бухгалтера

Комиссионные сборы, арендные (лизинговые) платежи и др.

Дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ)

Договор, акт оказанных услуг и др.

Расходы на командировки, содержание служебного транспорта, представительские расходы

Дата утверждения авансового отчета (подп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ)

Авансовый отчет

Расходы в виде сумм штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм возмещения убытков (ущерба)

Дата признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда (подп. 8 п. 7 ст. 272 НК РФ)

Справка бухгалтера

Расходы по договорам займа или иным аналогичным договорам (включая долговые обязательства, оформленные ценными бумагами), срок действия которых приходится более чем на один отчетный (налоговый) период

На конец каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода независимо от даты (сроков) таких выплат, предусмотренных договором (п. 8 ст. 272 НК РФ)

Договор, справка бухгалтера

2. Проверка правильности применения налоговых ставок.

Общая налоговая ставка составляет 20%, при этом сумма налога на прибыль распределяется по бюджетам следующим образом (п. 1 ст. 284 НК РФ): в федеральный бюджет — 2%; в бюджет субъектов РФ — 18%. В отношении отдельных видов доходов налоговым законодательством установлены специальные налоговые ставки (табл. 1.16). 3

Таблица 1.16

Специальные налоговые ставки по налогу на прибыль

Вид дохода

Налоговая

ставка

Доходы иностранных организаций, не связанные с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство (за исключением доходов, перечисленных в подп. 2 п. 2, п. 3 и 4 ст. 284 НК РФ) (подп. 1 п. 2, п. 6 ст. 284 НК РФ)

20%

Доходы иностранных организаций, не связанные с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, от использования, содержания или сдачи в аренду подвижных транспортных средств или контейнеров в связи с осуществлением международных перевозок (подп. 2 п. 2, п. 6 ст. 284 НК РФ)

10%

Доходы, полученные в виде дивидендов российскими организациями от российских и иностранных организаций:

  • • общая ставка (подп. 2 п. 3, п. 6 ст. 284 НК РФ);
  • • ставка при соблюдении определенных условий (подп. 1 п. 3, п. 6 ст. 284 НК РФ)
  • 13%
  • 0%

Доходы, полученные в виде дивидендов иностранными организациями от российских организаций (подп. 3 п. 3, п. 6 ст. 284 НК РФ)

15%

Доходы в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, указанным в подп. 1 п. 4 ст. 284 НК РФ (подп. 1 п. 4, п. 6 ст. 284 НК РФ)

15%

Прибыль участников проекта «Сколково», прекративших использовать право на освобождение от обязанностей плательщика налога на прибыль (п. 5.1 ст. 284 НК РФ)

0%

Проверка соблюдения налогоплательщиком налогового периода и своевременности уплаты ежемесячных авансовых платежей, ежеквартальных авансовых платежей и налога в бюджет.

При выполнении данной аудиторской процедуры аудитор определяет способ уплаты авансовых платежей налогоплательщиком:

  • — налогоплательщик исчисляет и уплачивает квартальные авансовые платежи и ежемесячные авансовые платежи в рамках этого квартала;
  • — налогоплательщик исчисляет и уплачивает квартальные авансовые платежи, внутри квартала ежемесячные авансовые платежи не уплачиваются;
  • — налогоплательщик исчисляет и уплачивает ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли.

Как правило, сложности и ошибки возникают у тех аудируемых лиц, которые уплачивают ежеквартальные авансовые платежи и ежемесячные авансовые платежи внутри квартала. При этом организации, у которых за предыдущие четыре квартала доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, не превышали в среднем 15 млн руб. за каждый квартал, а также бюджетные учреждения (за исключением театров, музеев, библиотек, концертных организаций), автономные учреждения, иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, некоммерческие организации, не имеющие дохода от реализации товаров (работ, услуг), участники простых товариществ, инвестиционных товариществ в отношении доходов, получаемых ими от участия в простых товариществах, в инвестиционных товариществах, инвесторы соглашений о разделе продукции в части доходов, полученных от реализации указанных соглашений, выгодоприобретатели по договорам доверительного управления уплачивают только квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода.

По окончании аудиторских процедур аудитор формирует мнение по результатам проверки, составляет пакет рабочих документов.

 
Посмотреть оригинал
< Пред   СОДЕРЖАНИЕ   ОРИГИНАЛ     След >