АУДИТ

Все значимые вопросы аудита подробно освещены в предыдущих параграфах. Законодательная база, методы и методики проведения аудита ВЭД не имеют никаких отличий от аудита всех без исключения видов деятельности. Применение отдельных правил (стандартов) аудиторской деятельности может зависеть только от характеристик самого бизнеса. Например, ФПСАД 19/2002 «Особенности первой проверки аудируемого лица» не применяется при повторном аудите организации. ФПСАД обязательны к применению во всех случаях согласно их релевантности. Внутренними стандартами СРО и аудиторских организаций должны руководствоваться при проведении проверок только их члены или сотрудники. При этом внутренние правила (стандарты) аудита не могут противоречить принципам, установленным ФПСАД.

Согласно Федеральному закону от 30.12.2008 № 307-ФЗ с 01.12.2014 установлен порядок признания MCA и их применения по окончании переходного периода, согласно которому: Правительство РФ должно устанавливать порядок их признания; не более чем через два года MCA должны быть признаны в России; использование MCA станет обязательным в году, следующим за годом их признания. В соответствии с постановлением Правительства РФ от 11.06.2015 № 576 «Об утверждении Положения о признании международных стандартов аудита подлежащими применению на территории Российской Федерации» MCA будут признаны в Российской Федерации не позднее июня 2017 г. и станут обязательными для применения в аудиторской деятельности не позднее 2018 г.

Следует отметить, что действующие ФПСАД из-за столь непродолжительной истории развития аудита в Российской Федерации не смогли полностью охватить весь объем и качество MCA, являющихся первоисточниками для отечественного аудита. Применение MCA позволит существенно улучшить инструментарий и методическое обоснование формирования аудиторского мнения о достоверности бухгалтерской отчетности. До окончания переходного периода в аудите в Российской Федерации используются ФПСАД. В то же время применение MCA осуществляется по вопросам, не- регламентируемым отечественным аудитом. Для аудита консолидированной отчетности, согласно действующему законодательству, применяются MCA.

На современном этапе аудита принята модель риск-ориентиро- ванного аудита, который включает все три аспекта жизнедеятельности организации: 1) систему внутреннего контроля, 2) влияние внешней среды на деятельность организации и 3) влияние деятельности организации на внешнюю среду. Выявлению и оценке рисков и порядку проведения ответных действий посвящены MCA 315

«Идентификация и оценка риска существенных искажений через понимание деятельности организации и среды, в которой она осуществляется» и MCA 330 «Действия аудитора в ответ на оцененные риски». В России действует ФПСАД 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности».

Риск-ориентированный аудит направлен на тестирование участков бухгалтерского учета, подверженных наибольшим искажениям на основе оцененных рисков и оценке риска прекращения деятельности организации. Оценка влияния внешней среды на деятельность организации выражается в оценке бизнес-рисков и как эти риски могут служить причиной существенного искажения финансовой отчетности. Для организаций, осуществляющих ВЭД, к бизнес-рискам (наряду с рисками, характерными для организаций, работающих на внутренних рынках) относятся следующие риски:

  • — страновые (политическая и экономическая нестабильность, международные конфликты в стране контрагента, форс-мажорные обстоятельства и т.д.);
  • — правовые (компетентность юридической службы, возможность соблюдения правовых норм при заключении контракта и осуществлении сделки и т.д.);
  • — таможенные (правильность исчисления, уплаты и отражения в бухгалтерском учете таможенных платежей, корректность применения льгот и преференций и т.д.);
  • — валютные (колебания курса рубля по отношению к иностранной валюте, доступность валюты платежей и т.д.);
  • — налоговые (квалификация сотрудников, осуществляющих планирование и проведение сделки в части налоговых последствий, своевременность и корректность осуществления налоговых платежей, правильность отражения налоговых платежей в бухгалтерском учете) и др.

Направления аудита организаций, осуществляющих ВЭД, формируются при разработке стратегии проверки, которая оформляется в виде плана. Планирование аудита должно реализовываться с учетом рисков, характерных для ВЭД. Исходя из плана аудиторской проверки, разрабатывается программа аудита, которая представляет собой подробную инструкцию аудиторам (ассистентам аудитора) по проведению процедур проверки по существу объектов бухгалтерского учета и данных бухгалтерской отчетности. План аудита организаций, осуществляющих ВЭД по договорам купли-продажи, как экспорта, так и импорта, может быть представлен в следующем виде (табл. 2.1).

План аудита организации, осуществляющей ВЭД

Таблица 2.1

Планируемые направления аудиторской проверки по внешнеторговым контрактам

Особенности аудита ВЭД

I. Подготовка и планирование аудита организаций, осуществляющих ВЭД

Особенности связаны с ознакомлением с внешнеэкономической деятельностью и отражением фактов этой деятельности в бухгалтерском учете клиента. На этапе планирования аудита организаций, осуществляющих ВЭД, исходя из видов деятельности аудируемого лица, системы его бухгалтерского учета, эффективности системы внутреннего контроля, определяется стратегия проверки, которая оформляется в виде плана аудита. Программа аудита является развитием плана и представляет собой подробную инструкцию аудиторам по проверке отдельных групп однотипных операций (обороты), остатков по счетам, раскрытий информации

II. Проведение аудита

-

1. Аудит договорной базы

Особенности аудита договорной базы связаны с применением национального и международного правового регулирования ВЭД, являющегося основой заключения внешнеторговых контрактов

2. Проверка соответствия порядка ведения бухгалтерского учета действующему законодательству

Особенности ведения бухгалтерского учета ВЭД связаны с расчетами участников внешнеторгового контракта в иностранной валюте и отражением в бухгалтерском учете таможенных платежей при перемещении материальных ценностей через таможенную границу при экспорте и импорте, осуществлении бартерных сделок, международном лизинге, а также других видах внешнеэкономической деятельности

Планируемые направления аудиторской проверки по внешнеторговым контрактам

Особенности аудита ВЭД

3. Аудит налогообложения

Особенности аудита налогообложения импортных операций связаны с порядком исчисления и уплаты НДС и акцизов при ввозе материальных ценностей на территорию РФ, которые одновременно являются таможенными платежами. Особенности аудита налогообложения экспорта состоят в применении нулевой ставки НДС и подтверждении факта экспорта. Особенностью аудита налогообложения международного лизинга является проверка уплаты НДС и налога на прибыль российским участником сделки (агентом) за иностранную компанию, получающую доходы в Российской Федерации и не имеющую представительства в Российской Федерации в случае отсутствия соглашения Правительства РФ с иностранным государством об избежании двойного налогообложения

4. Аудит бухгалтерской отчетности

Особенности аудита бухгалтерской отчетности организаций — участников ВЭД связаны с отражением в отчете о движении денежных средств показателя по строке «Величина влияния изменения курса валюты по отношению к рублю», а также раскрытием информации в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, согласно ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте»

Для всех видов внешнеэкономического сотрудничества российских коммерческих организаций одним из направлений плана аудиторской проверки является проверка договорной базы.

Программа аудита договоров, заключаемых участниками ВЭД, состоит в тестировании полноты включения в контракты необходимых условий, обеспечивающих надлежащее исполнение сделки ее участниками с соблюдением норм национального и международного права (табл. 2.2). Проверка договоров осуществляется выборочным или сплошным методом в зависимости от их количества.

Программа аудита внешнеэкономических договоров

Таблица 2.2

Аудиторская

процедура

Содержание

Проверка действительности договора по формальным признакам

Проверка наличия в договоре даты, места заключения договора, реквизитов организаций, наличие подписей, печатей, соответствие должностных полномочий лиц, подписавших договор

Проверка предмета договора

Наименование, количество, качество, условия упаковки, товара, момент перехода права собственности. Проверке подлежит установление в договоре количества товаров в применяемых единицах измерения. Если договором предусмотрены специфические единицы измерения предмета договора (в международной практике единицы измерения нефти — баррель, хлопка — кипы, зерна — бушели), они должны быть приведены к единицам, классифицируемым в качестве единиц СИ1. Введение в действие проектов новых ПБУ по запасам, основным средствам и аренде несет новое понятие «перехода рисков и экономических выгод» к покупателю (арендатору, лизингополучателю), определяющее принятие к учету приобретаемых по договору активов. Переход рисков и экономических выгод является основополагающим принципом МСФО. Нормами национального гражданского и международного права это понятие не определено. Признание активов на балансе покупателей (арендаторов, лизингополучателей) будет осуществляться, исходя из общего критерия получения вместе с активами соответствующих экономических рисков и выгод, а также из собственного профессионального суждения. Сегодня отсутствует ясность в вопросе установления момента перехода рисков и экономических выгод в условиях контракта

СИ (фр. Le Systeme Intemationald’Unites, Sf) — система единиц физических величин, современный вариант метрической системы.

Аудиторская

процедура

Содержание

Цена договора(порядок определения цены)

Проверке подлежат цена, общая стоимость контракта, средства платежа (код и наименование иностранной валюты). Цена договора может быть установлена в твердой сумме или сформирована в зависимости от каких-либо условий, складывающихся на рынке

Условия расчетов

Проверяются условия расчетов — форма расчетов (валютный перевод, аккредитив и т.д.), порядок (предоплата, окончательный расчет), сроки и размеры платежей

Условия поставки

Распределение между сторонами договора расходов по продвижению материальных ценностей от продавца к покупателю (транспортировка, погрузка-разгрузка, перевалка, таможенные платежи, страхование, хранение на складах). Установление момента перехода рисков случайной гибели и порчи товаров, позволяющих снизить риски утраты предметов договоров купли-продажи

Срок поставки, место поставки,грузополучатель

Проверке подлежит определение срока поставки (графика поставки), отсутствие которого связано с риском ненадлежащего исполнения или неполного исполнения договора. Контракт должен содержать сведения о месте поставки. В случае, если покупатель не является грузополучателем, должны быть указаны реквизиты получающей организации

Форс-мажор

Проверяется наличие условия освобождения сторон договора от ответственности при наступлении обстоятельств непреодолимой силы

Штрафные санкции

Отсутствие в условиях договора штрафных санкций за ненадлежащее исполнение обязательств влечет рост рисков утраты имущества и (или) денежных средств

Язык корреспонденции

Проверяется установление языка корреспонденции, обеспечивающего принятие изменений условий договора, а также сообщений об изменениях реквизитов

Аудиторская

процедура

Содержание

Арбитражная оговорка

Проверяется наличие в договоре установления арбитражного суда для рассмотрения споров. Отсутствие арбитражной оговорки не является нарушением, поскольку в этом случае споры могут рассматриваться судом общей юрисдикции по месту нахождения ответчика или его имущества

Вопрос о применимом праве

Проверяется наличие вопроса о применимом праве, которым устанавливается правовая система, согласно которой предполагается вести судебное разбирательство. Отсутствие данного условия договора не является нарушением, но повышает риски, связанные с отстаиванием интересов компании, осуществляющей ВЭД в случае неисполнения (ненадлежащего исполнения) договора

К особенностям аудита ВЭД относится проверка отражения в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности, присущих внешнеторговой деятельности, — взаимодействие с иностранными контрагентами согласно заключенным международным контрактам, включая осуществление платежей в иностранной валюте, продвижение предметов экспортно-импортных операций от поставщика к покупателю, перемещение материальных ценностей через таможенную границу, расчеты с таможенными органами по таможенным платежам, особенности налогообложения прибыли и НДС. Аудит организаций — участников ВЭД включает проверку соблюдения аудируемым лицом требований и документов валютного контроля. Программа аудита импортных операций приведена в табл. 2.3, программа аудита экспортных операций — в табл. 2.4.

Таблица 2.3

Программа аудита организации, осуществляющей импорт товаров

Аудиторская процедура

Содержание

I. Аудит учетной политики

Учетная политика организации проверяется на соответствие требованиям ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации». К особенностям учетной политики организации-импортера относятся:

Аудиторская процедура

Содержание

  • • рабочий план счетов должен включать синтетические и аналитические счета, обеспечивающие получение необходимой информации по импортным товарам (ценностям) на счетах 08, 10,15, 41 (номенклатура, стоимость, количество, место нахождения), по учету расчетов в валюте на счетах учета денежных средств на счетах 50,
  • 52, 55, 57; по учету расчетов с поставщиками

на счетах 60, 76 (страна, поставщик, контракт, партия);

  • • перечень первичной учетной документации, применяемой при осуществлении деятельности организации;
  • • график документооборота;
  • • порядок формирования импортной себестоимости товаров;
  • • условия принятия товаров к учету;
  • • порядок учета таможенных платежей, расходов на комиссионеров, брокеров, страхование грузов и транспорта, других накладных расходов, связанных с продвижением товаров от продавца к покупателю, порядок формирования импортной себестоимости и т.д.

II. Аудит договорной базы

См. табл. 2.2

III. Аудит операций на счетах бухгалтерского учета

1. Аудит формирования покупной стоимости импортных товаров в бухгалтерском учете (счета: 07, 08, 10, 15, 41)

Аудит формирования импортной себестоимости товаров, материалов осуществляется в соответствии с ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов». Если предметом импорта является объект основных средств — в соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств», объект нематериальных активов — ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов» и т.д.

2. Аудит отражения таможенных платежей на счетах бухгалтерского учета

Проверка включения таможенных пошлин, акцизов и таможенных сборов в покупную стоимость товаров, правильность отражения в учете начисления и уплаты НДС

Аудиторская процедура

Содержание

3. Аудит расчетов с иностранными поставщиками (счет 60) и разными дебиторами и кредиторами (счет 76)

Проверка полноты и своевременности отражения в бухгалтерском учете расчетов с поставщиками товаров (работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности), в том числе авансов выданных, на основании заключенных договоров и первичной учетной документации

4. Аудит счетов учета движения денежных средств в иностранной валюте (счета: 50, 52, 55, 57)

Аудит валютных операций по оплате импорта иностранным поставщикам, операций по покупке валюты, операций по расчетам с подотчетными лицами при выдаче валюты из кассы на командировочные расходы при выезде за рубеж, правильности начисления курсовых разниц

5. Аудит расчетов с подотчетными лицами по командировочным расходам при выезде за границу (счет 71)

Аудит отражения в бухгалтерском учете расходов в валюте по зарубежным командировкам, правильность отражения курсовых разниц, проверка даты отражения в учете расходов в валюте по загранкомандировкам по данным авансового отчета и приложенной первичной документации. Контроль применения валютных курсов при отражении расходов. Проверка правильности отражения суточных расходов по нормам, принятым для иностранных государств и на территории РФ

6. Аудит учета курсовых разниц (счета: 91.1, 91.2)

Аудит правильности начисления и отражения в учете курсовых разниц, проверка осуществления обособленного учета курсовых разниц

IV. Аудит налогообложения

1. Аудит НДС и акцизов

Проверка правильности уплаты НДС и акцизов при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в соответствии с таможенной декларацией и отражения их в бухгалтерском учете, проверка включения счетов-фактур в книгу покупок под номерами таможенных деклараций с указанием даты оплаты. Проверка правильности включения акцизов в себестоимость импортируемых ценностей или принятие акцизов к вычету

Аудиторская процедура

Содержание

2. Аудит налога на прибыль

Проверка включения курсовых разниц в состав внереализационных доходов и расходов. Проверка правильности налогового учета накладных расходов

V. Аудит внеучетной документации (извещения об открытии и закрытии лицевых счетов в кредитных организациях, валютный и таможенный контроль)

Аудит валютных счетов в кредитных организациях предполагает проверку своевременности извещения налоговых органов об их открытии (срок уведомления об открытии и закрытии рублевых и валютных счетов ограничен семью днями в Российской Федерации и месяцем за рубежом). Аудит таможенных документов и документов валютного контроля (паспорта сделки, таможенные декларации)

Таблица 2.4

Программа аудита экспортных операций

Аудиторская процедура

Содержание

I. Аудит правильности формирования учетной политики

Учетная политика организации проверяется на соответствие требованиям ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации». К особенностям учетной политики организации-экспортера относятся:

• рабочий план счетов должен включать синтетические и аналитические счета, обеспечивающие получение необходимой информации по осуществлению учета покупных товаров (готовой продукции), предназначенных для экспорта на счетах: 08, 10,15, 41 (номенклатура, стоимость, количество, место нахождения);

по учету расчетов в валюте на счетах учета денежных средств — на счетах: 50, 52, 55, 57; по учету расчетов с покупателями на счете 62 и поставщиками услуг по продвижению товаров к покупателю — на счете 76 (страна, поставщик, контракт);

• перечень первичной учетной документации, применяемой при осуществлении деятельности организации;

Аудиторская процедура

Содержание

  • • график документооборота;
  • • порядок формирования себестоимости экспортных товаров (готовой продукции) и метод ее списания;
  • • принцип раздельного учета НДС по приобретенным товарно-материальным ценностям, предназначенным для реализации на экспорт

и продаж на внутреннем рынке;

• порядок учета вывозных таможенных пошлин, расходов на комиссионеров, брокеров, страхование грузов и транспорта, других накладных расходов, связанных с продвижением товаров

от продавца к покупателю, и т.д.

II. Аудит договорной базы

См. табл. 2.2

III. Аудит операций на счетах бухгалтерского учета

1. Аудит формирования покупной стоимости экспортных товаров в бухгалтерском учете (счета: 10, 15, 41,43)

Аудит формирования себестоимости экспортных товаров (готовой продукции) осуществляется в соответствии с ПБУ 5/01 «Учет материальнопроизводственных запасов». Приобретенные для перепродажи ОС, предназначенные для реализации на экспорт, учитываются в бухгалтерском учете как товары

2. Аудит товаров в пути на счете 45

Аудит отгрузки товаров до момента перехода права собственности

3. Аудит отражения таможенных платежей на счетах 44 (26) в составе управленческих (коммерческих) расходов

Проверка включения вывозных таможенных пошлин в состав расходов по обычным видам деятельности

4. Аудит отражения выручки на субсчете 90.1 «Выручка счета» счета 90 «Продажи»

Проверка полноты, правильности и своевременности отражения экспортной выручки от реализации экспортируемых товаров (продукции) в момент перехода права собственности к иностранному покупателю

Аудиторская процедура

Содержание

5. Аудит отражения в учете себестоимости продаж на субсчете 90.2 «Себестоимость продаж» счета 90 «Продажи»

Проверка полноты и своевременности списания себестоимости экспортных товаров в себестоимость продаж

6. Аудит расчетов с иностранными покупателями на счете 62

Проверка полноты и своевременности отражения в бухгалтерском учете расчетов с покупателями, в том числе авансов полученных, за экспортные товары на основании заключенных договоров и первичной учетной документации. Проверка правильности начисления курсовых разниц на счете 62

7. Аудит расчетов с разными дебиторами и кредиторами на счете 76

Проверка отражения в бухгалтерском учете расчетов по услугам по продвижению товаров к покупателю (посреднические, транспортные, брокерские, консультационные, страховые услуги и т.д.) при оплате в рублях и валюте (аудит курсовых разниц)

8. Аудит правильности учета услуг по продвижению товаров к покупателю на счетах учета расходов по обычным видам деятельности на счете 44 (26)

Проверка учета в составе расходов по обычным видам деятельности услуг по продвижению товаров к покупателю (посреднические, транспортные, брокерские, консультационные услуги и т.д.)

9. Аудит счетов учета движения денежных средств в иностранной валюте (счета: 50, 52, 55, 57)

Аудит валютных операций по оплате экспортных товаров (готовой продукции) иностранными покупателями, операций по продаже валюты, операций по расчетам с подотчетными лицами при выдаче валюты из кассы на командировочные расходы при выезде за рубеж, правильности начисления курсовых разниц. Проверка правильности начисления курсовых разниц на счетах учета иностранной валюты

10. Аудит расчетов с подотчетными лицами по командировочным расходам при выезде за границу на счете 71

Аудит отражения в бухгалтерском учете расходов в валюте по зарубежным командировкам, правильность отражения курсовых разниц, проверка даты отражения в учете расходов в валюте по загранкомандировкам по данным авансового отчета и приложенной первичной документации

Аудиторская процедура

Содержание

11. Аудит учета курсовых разниц на счетах 91.1, 91.2

Аудит правильности начисления и отражения в учете курсовых разниц на счетах учета валютных денежных средств, расчетов с покупателями и поставщиками работ (услуг) в иностранной валюте. Проверка осуществления обособленного учета курсовых разниц

IV. Аудит налогообложения

1. Аудит НДС

Проверка осуществления раздельного учета НДС по приобретенным ценностям, предназначенным на экспорт. Аудит подтверждения факта экспорта при применении нулевой ставки НДС

2. Аудит налога на прибыль

Аудит доходов от реализации, расходов, связанных с производством и реализацией, и внереализационных доходов и расходов. Проверка включения курсовых разниц в состав внереализационных доходов и расходов

VI. Аудит внеучетной документации (извещения об открытии и закрытии лицевых счетов в кредитных организациях, валютный и таможенный контроль)

Аудит валютных счетов в кредитных организациях предполагает проверку своевременности извещения налоговых органов об их открытии (срок уведомления об открытии и закрытии рублевых и валютных счетов ограничен семью днями в Российской Федерации и месяцем за рубежом). Аудит таможенных документов и документов валютного контроля (паспорта сделки, таможенные декларации)

 
Посмотреть оригинал
< Пред   СОДЕРЖАНИЕ   ОРИГИНАЛ     След >