Операционный аудит как механизм расширения функций внутреннего контроля банка

Исследования показывают, что в настоящее время сложилось две основные концепции понимания того, что же следует считать аудитом. Это, во-первых, аудит в узком смысле слова, под которым понимается главным образом лишь проверка соблюдения бухгалтерских стандартов, а также

правил представления бухгалтерской (финансовой) отчетности. Во-вторых, аудит в широком смысле слова, под которым понимают аудит всего бизнеса, т.е. процесс, посредством которого компетентное независимое лицо накапливает и оценивает свидетельства об информации, поддающейся количественной оценке и относящейся к соответствующей бизнес-системе, чтобы определить и выразить в своем заключении или ином публичном сообщении степень соответствия этой информации общепринятым критериям.

Различия в указанных концепциях заключаются в том, что при аудите в узком смысле слова в качестве объекта выступает бухгалтерская (финансовая) отчетность, т.е. так называемая бухгалтерская модель финансово-хозяйственной деятельности. Однако информационное общество требует от аудиторов не только информации, основанной на бухгалтерском учете, но и информации, получаемой при исследовании хозяйственных, технологических и управленческих процессов. Кроме того, при аудиторской проверке бухгалтерской (финансовой) отчетности применяются только документальные исследования, в то время как при исследовании бизнеса любого хозяйствующего субъекта от аудиторов требуется применение весьма широкого спектра современных услуг и, как следствие, присущего им инструментария.

Здесь следует принять во внимание опыт ученых, которые подразделяют аудит на аудит финансовой отчетности, аудит соответствия и операционный аудит. Аудит финансовой отчетности, по их мнению, представляет собой проверку бухгалтерской (финансовой) отчетности, подготовленной руководством хозяйствующего экономического субъекта, с целью выявления ее соответствия установленным критериям и общепринятым правилам бухгалтерского (финансового) учета. В то же время аудит соответствия направлен на выявление соблюдения экономическим субъектом конкретных правил, требований законодательных и нормативных актов, а также отдельных пунктов договоров, которые направлены на

результаты финансово-хозяйственной деятельности и результативные показатели, раскрываемые в отчетных формах. Если же учесть то обстоятельство, что документы, не отвечающие по своей форме и содержанию законодательно установленным нормам и правилам не могут быть приняты к учету, то правомерно утверждать, что аудит финансовой отчетности дополняется некоторыми положениями аудита соответствия (в части установления соответствия совершенных экономическим субъектом финансово-хозяйственных операций требованиям законодательных и нормативных актов).

Под операционным аудитом ученые понимают проверку «любой части процедур и методов функционирования хозяйственной системы в целях оценки производительности и эффективности»[1]. В частном случае эффективность той или иной хозяйствующей системы с некоторой долей условности можно охарактеризовать ее производительностью. Однако в общем понимании эффективность следует рассматривать и с точки зрения экономичности и результативности этой системы, что, в конечном счете, расширяет предметную область операционного аудита и не ограничивает ее только аудированием производительности. При этом экономичность характеризует затратную сторону деятельности хозяйствующего субъекта. Обычно термин «экономичность» предполагает отсутствие у субъекта избытка ресурсов, излишних запасов, а также принятие таких управленческих решений, при которых ресурсы определенного качества, состава и количества приобретаются и используются с минимально возможными издержками.

В свою очередь, производительность, которую часто называют продуктивностью, определяется как соотношение объемов продукции, товаров или услуг с величиной затрат на их производство.

с англ. - М.. Финансы и статистика, 1995. - С. II.

И наконец, результативность характеризует соответствие расходов и их результатов тем или иным целевым установкам, достижение которых обеспечивает финансово-хозяйственная деятельность экономического субъекта.

Если при оценке производительности аудитор должен акцентировать свое внимание на объемах выпускаемой продукции, производимых товаров или оказанных услуг, то при аудировании проблем результативности - на мере их соответствия конкретным потребностям потребителей этой продукции, товаров или услуг.

Все указанные аспекты эффективности в значительной мере тесно взаимосвязаны, что не позволяет аудитору дать объективное заключение и адекватные рекомендации, лишь оценив один из указанных аспектов. В то же время Аренс и Лоббек считают, что при операционном аудите весь объем аудиторских проверок не должен ограничиваться лишь бухгалтерским учетом. По их мнению, и с чем нельзя не согласиться, эти проверки могут быть направлены на оценку организационной структуры хозяйствующего субъекта, компьютерных операций, применяемых методов производства, маркетинга и любой другой области, в которой аудитор имеет соответствующую компетентность. Ученые полагают, что выполнение операционного аудита является весьма сложным процессом, требующим особой подготовленности и тщательности, так как объективная оценка эффективности операций гораздо сложнее, нежели проверка их соответствия установленным требованиям.

Из теории управления известно, что эффективность является интегральной характеристикой не только деятельности хозяйствующего субъекта, но и того или иного управленческого решения, сопряженного с этой деятельностью[2]. Иными словами, эффективность представляет собой эффект от любого управленческого решения, определяющий степень достижения целевых установок или выполнения тех или иных «задач, отнесенных к затратам на их достижение»[3]. Сам термин «эффективность» широко используется как в теории, так и на практике. В российской экономической литературе в зависимости от контекста часто этот термин используется в обобщенном смысле, не обязательно подразумевающем соотнесение результата решения с затратами. Так, например, под эффективностью системы управления хозяйствующим субъектом может пониматься как достижение поставленных целей или задач с наименьшими затратами, так и просто достижение этих целей и задач.

Так как эффективность является оценочной категорией, которая неизбежно связана с некоторым сравнительным преимуществом тех или иных альтернативных решений, принятых или отвергнутых руководством аудируемого субъекта, или степенью реализации целей этого субъекта при минимально необходимых затратах, то, как следствие, операционная эффективность возможна в самых различных предметных областях. Иными словами, практически невозможно дать точную характеристику типичного для всех объектов аудирования операционного аудита. В одном хозяйствующем субъекте аудитор может оценивать пригодность и достаточность информации для принятия управленческого решения о приобретении нового объекта имущества, в другом - оценивать эффективность документооборота при обработке данных по товарообороту. В том случае, если оценке подвергается информация, то в каждом конкретном аудировании устанавливаются крайне субъективные критерии этой оценки, соответствующие профессиональному суждению аудитора. В этом смысле операционный аудит больше напоминает консультирование системы управления хозяйствующего субъекта, чем то, что обычно считается аудитом. Таким образом, можно сделать вывод, что операционный аудит - это проверка выполнения сметы и целевых программ, а также оценка эффективности. При этом основными задачами операционного аудита являются:

  • • определение степени достижения запланированных показателей;
  • • оценка эффективности функционирования экономических субъектов, в том числе их организационной структуры;
  • • проверка соблюдения требований законодательных и иных нормативных актов, относящихся к той или иной про1рамме'62.

Отметим, что приверженцами указанной точки зрения является большинство российских ученых, выделяющих среди операционного аудита три направления:

  • • функциональный аудит, изучающий функции хозяйственной экономической системы;
  • • организационный, проверяющий всю деятельность хозяйствующего субъекта или его структурных звеньев;
  • • специальный, проводимый по мере текущей необходимости.

Ряд авторов рассматривают аудит как новую форму контроля над работой хозяйствующего субъекта, который сочетается с постоянной оценкой, консультированием, правовой помощью и другими видами услуг, оказываемых с целью повышения эффективности коммерческой деятельности, улучшения учета и отчетности. Так, например, М.В. Мельник считает, что «операционный (управленческий, производственный) аудит представляет собой проверку любой части процедур и методов функционирования хозяйственной системы в целях оценки ее эффективности». При этом весь процесс аудирования направлен на определение «степени экономичности и эффективности функционирования субъекта аудита, а также для выработки управленческих рекомендаций». Признавая сложность выполнения операционного аудита, ученый считает, что «операционный аудит больше похож на консалтинг администрации, чем [4]

на то, что обычно считают аудитом»[5]. Такой подход к сущности консалтинга не ставит каких-либо ограничений относительно целей и предметной области, на которых может быть сосредоточено внимание консультантов. К данной сфере деятельности можно отнести юридические услуги, инжиниринг, поставку программных продуктов и многое другое.

Указанный подход к пониманию сущности и предметной области операционного (управленческого, производственного) аудита (аудита эффективности), по своей сути, ограничивает его потенциальные возможности, гак как развитие любого государства с рыночной экономикой и государства, вставшего на путь рыночных преобразований, нс определяется возможностями функционирования государственного сектора экономики. В этих условиях значительную роль играет и корпоративный (частный) сектор, в котором повседневно существуют проблемы, связанные с оценкой эффективности различных аспектов деятельности хозяйствующих субъектов, входящих в этот сектор экономики, выявлением ее резервов и разработкой адекватных управленческих решений.

Если учесть, что финансовый аудит направлен на оценку финансовой эффективности функционирования хозяйствующей системы, а операционный - на операционную составляющую этой системы, то, как следствие, можно предположить, что аудит эффективности объединяет указанные аудиторские направления в единую и при этом взаимосвязанную и взаимодополняющую систему. При этом финансовый аудит использует в своих исследованиях главным образом финансовое информационное поле, а операционный - управленческое поле, в частности, данные управленческого учета и отчетности, которые охватывают не только производственную сферу деятельности хозяйствующего субъекта, но и финансовую, направленную не на внешнего заинтересованного пользователя, а на систему управления этим субъектом.

В то же время разнообразие приведенных формулировок сущности и предметной области операционного аудита является неизбежным, так как сущность и тем более предмет всегда шире, чем самые подробные их определения и ни одно из них не может быть исчерпывающим.

Исследования показывают, что приведенные выше определения операционного (управленческого, производственного) аудита различаются лишь по форме изложения его сущности и предмета. Вместе с тем отсутствие единства в трактовках разных авторов хотя и закономерно, но приводит к тому, что до настоящего времени как в зарубежной, так и в российской экономической литературе нс сформулирована его целостная и общепринятая концепция, определяющая особенности как содержания, так и предметной области этого направления аудита.

Обобщая различные точки зрения ученых, можно сделать вывод, что на современном этапе развития аудиторской деятельности операционный аудит представляет собой системный процесс исследования бизнес-операций, входящих в качестве простейших элементов в бизнес-процессы любого хозяйствующего субъекта (независимо от формы его собственности), с целью оценки их эффективности и выработки управленческих рекомендаций. Если же учесть, что бизнес-операции являются элементами различных бизнес- процессов, реализуемых в рамках любой хозяйствующей экономической системы, то, как следствие, предметная область операционного аудита охватывает различные области функционирования этих систем.

  • [1] 1,4 Аренс Э.А., Лоббек Дж. Аудит / Пер.
  • [2] Друккер П. Эффективное управление / Пер с англ. - М.: Астрель, Издательство ACT, ЗАОЕрмак, 2004.
  • [3] Голубков Е.П. Технология принятия управленческих решений. - М.: Дело и Сервис, 2005.
  • [4] Аудит Монтгомери /Ф.Л. Дефлиз, Г.Р. Дженик, В.М. О j Рейли, М.Б. Хирш. / Пер. с англ.; Подред Я В. Соколова. - М.. ЮНИТИ, 1997.
  • [5] 1М Мельник М.В., Когденко В.Г. Экономический анализ н аудите: учеб, пособие. - М : ЮИИТИ-ДАНА, 2007.
 
Посмотреть оригинал
< Пред   СОДЕРЖАНИЕ   ОРИГИНАЛ     След >