УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

Профессиональное суждение бухгалтера как инструмент выбора учетных решений

> Я.И. Устинова, канд. экон. наук, доцент кафедры бухгалтерского учета Новосибирского государственного университета экономики и управления

e-mail: Этот адрес e-mail защищен от спам-ботов. Чтобы увидеть его, у Вас должен быть включен Java-Script

В статье обосновывается необходимость и целесообразность применения профессионального суждения бухгалтера как инструмента снижения энтропии учетной системы и решения учетных задач в рамках концепции достоверного и добросовестного взгляда. При этом выделены основные виды неопределенностей, требующих выработки профессионального суждения, определены информационные источники и этапы его формирования, обозначены трудности его практического применения.

Ключевые слова: профессиональное суждение бухгалтера (accountant professional judgment); концепция достоверного и добросовестного взгляда (“true and fair view” concept); креативный учет (creative account); энтропия учетной системы (entropy of accounting system)

Профессиональное суждение как категория бухгалтерского учета впервые было обозначено в Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, которая утверждена Приказом Минфина России от 1 июля 2004 года № 180. При этом в п. 2.5 Концепции четко указывается на необходимость выработки «навыков профессионального суждения при квалификации, стоимостном измерении, классификации и оценке значимости (существенности) фактов хозяйственной жизни для целей бухгалтерского учета, отчетности и аудита». Однако сущность самого понятия профессионального суждения, порядок его применения в современном учете не рассматриваются ни в указанной Концепции, ни в любом другом документе по регулированию отечественной системы учета и отчетности. Таким образом, за прошедшие к настоящему времени десять лет категория профессионального суждения не получила необходимого нормативного закрепления.

Отдельные аспекты применения профессионального суждения в бухгалтерском учете нашли отражение в трудах современных российских ученых: Н.В. Богдановой, Н.В. Генераловой, А.Р. Губайдуллиной, И.В. Евстратовой, Е.В. Казанниковой, Ковалева В.В., Ю.Н. Молодцовой, М.Р. Мэтьюса, И.Ю. Никоновой, М.Х. Б. Переры, М.Л. Пятова, С.А. Рассказовой-Николаевой, Ж. Ришара, Е.В. Саталкиной, И.А. Слободняка, Е.А. Смирновой, И.А. Смирновой, Я.В. Соколова, З.С. Туяковой, А.А. Шапошникова, Л.З. Шнейдмана и др.

В качестве наиболее общего определения понятия профессионального суждения можно воспользоваться предложенным Л.З. Шнейдманом: «Профессиональное суждение (professional judgment) - это мнение, заключение определенного лица, являющееся основанием для принятия им решения в условиях неопределенности» [34, с. 18]

Таким образом, сущность профессионального суждения сводится к преодолению имеющей место неопределенности.

Под неопределенностью, связанной с профессиональным суждением бухгалтера, предлагается понимать неполноту и неточность внутренней и внешней информации о хозяйственной операции, объекте учета или показателе отчетности, обусловливающей возможность возникновения непредсказуемых событий, вероятностные характеристики которых неизвестны [14].

С.А. Рассказова-Николаева выделяет два вида неопределенности в зависимости от возможности нивелирования отрицательных последствий на качество суждения вырабатываемого специалистом:

  • - истинную неопределенность, т.е. неопределенность, связанную с отсутствием действующего норматива, регламентирующего практику учета;
  • - временную неопределенность, т.е. неопределенность, вызванную неоднозначностью трактовок, закрепленных в законодательстве правил, их противоречивостью и недостаточностью сведений об учитываемом объекте или совершаемой операции [19, с. 43].

Таким образом, по мнению С.В. Панковой и Е.В. Саталкиной, неопределенность ситуаций, с которыми на практике сталкивается специалист в области бухгалтерского учета, предопределена их зависимостью от множества переменных (изменений в бухгалтерском и налоговом законодательстве, арбитражной практике, стратегических и тактических направлениях развития компании), однозначное толкование которых не всегда можно предпринять с приемлемой точностью. Отсутствие четкости в определении целей, критериев и показателей их оценки также отражается на характере и уровне неопределенности. Сопоставление требований, предъявляемых к бухгалтерскому учету и содержанию бухгалтерской (финансовой) отчетности нормативными актами различного уровня, позволило С.В. Панковой и Е.В. Саталкиной выявить проблемные области, где может возникнуть неопределенность:

  • - идентификация объектов в качестве активов и выбор способов их классификации;
  • - стоимостное измерение объектов и фактов хозяйственной жизни;
  • - отражение периода совершения факта хозяйственной жизни;
  • - оценка значимости фактов хозяйственной жизни для их отражения в бухгалтерском учете и отчетности;
  • - раскрытие достоверной информации о финансовом состоянии, финансовых результатах, движении денежных средств в отчетности [14].

Нетрудно заметить, что в данном случае речь идет о неопределенности применительно к учету и раскрытию учетной информации в отношении объекта бухгалтерского учета.

Неопределенность с позиции принятия решений о применимых правилах формирования отчетной информации на основе работ С.А. Рассказовой-Николаевой и М.Л. Пятова можно сгруппировать следующим образом:

  • 1) принятие решения о применении либо отказе от применения действующего нормативного регулятива (учетного стандарта, положения по бухгалтерскому учету);
  • 2) выбор одного из альтернативных вариантов формирования отчетной информации, предусмотренных действующими нормативными регулятивами;
  • 3) детализация общей нормы, содержащейся в действующем нормативном регуля- тиве, применительно к конкретной практической задаче;
  • 4) разрешение правовой коллизии в действующих нормативных регулятивах, с учетом юридической силы норм, приоритета специальных норм над общими и новых норм над ранее принятыми;
  • 5) покрытие правового пробела (выработка учетного решения, не предусмотренного действующим нормативным регуля- тивом) с использованием норм-аналогов, учетных принципов, иных источников [15; 11, с. 5-7].

Неопределенности в сфере бухгалтерского учета неизбежны. Во-первых, не существует идеальных нормативных регуля- тивов. Невозможно предусмотреть в нормативных документах все ситуации, которые могут возникнуть на практике, и поэтому во многих случаях они определяют лишь общие принципы (направления) решения проблемы. Также возможны случаи, когда отсутствуют даже общие принципы либо имеют место противоречия в нормативной базе [8, с. 248]. Причем развитие бухгалтерского учета сопряжено с постоянным усложнением правил признания, оценки и отражения фактов хозяйственной жизни. В результате часть значимых вопросов так и остается вне сферы нормативного регулирования учета.

Во-вторых, чем строже нормативные предписания, тем более изощренные способы уклонения от их соблюдения изобретаются на практике. Кроме того, чем сложнее правило, тем больше возможностей истолковать его в нужном аспекте и на практике реализовать принятый подход к формированию финансовой информации в бухгалтерской отчетности. Наконец, бухгалтер, взявший на себя смелость принять профессиональное решение и осознающий свою ответственность за последствия принятого решения, в меньшей степени склонен следовать нормативным предписаниям буквально. Следовательно, смещение в сторону жесткой регламентации бухгалтерского учета сопровождается увеличением энтропии учетной системы.

В-третьих, темпы развития учета не сопоставимы с темпами развития бизнеса. Коммерческая инициатива требует от бухгалтерского учета гибкости, поиска нестандартных решений, предприимчивости.

При этом следует признать, что международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) также не лишены известной степени неопределенности. Более того, сама идея МСФО предполагает фигуру бухгалтера — творца учетных правил, действующего исходя из собственного профессионального суждения. Эту идею блестяще сформулировал Я.В. Соколов: «В сущности, то, что называется международными стандартами финансовой отчетности, МСФО, есть некий набор бухгалтерских правил, которые следует применять не как директивные предписания, а каждый бухгалтер должен принимать на их основе решения, опираясь на свое профессиональное суждение... именно в профессиональном суждении скрывается вся сила правил ведения бухгалтерского учета» [26, с. 14].

Все это создает предпосылки для применения балансовой политики и креативного бухгалтерского учета. Как отмечают М.Р. Мэтьюс и М.Х. Б. Перера, общепринятого определения понятия «креативный учет» нет [9, с. 457]. В то же время под креативным учетом обычно понимают творческий подход к развитию бухгалтерского учета. Он становится необходим в условиях отсутствия учетных стандартов и законодательных норм, возникновения новых методов и структур в сфере бизнеса, появления более сложных методов ведения бизнеса. С этой точки зрения креативным может быть признан любой учетный метод, не соответствующий общепринятой практике, стандартам и принципам учета. В этом смысле профессиональное суждение можно рассматривать как необходимую среду для развития креативного учета и реализации концепции достоверного и добросовестного взгляда.

В целом в мировой практике на сегодняшний день развитие креативного учета идет медленно, но верно. Это обусловлено, во-первых, разделением функций по управлению фирмой между ее собственниками и администрацией. Учет и отчетность находятся под контролем администрации фирмы, а потому, отчитываясь о результатах своей работы перед собственниками фирмы путем представления отчетности, администрация, безусловно, стремится по возможности завуалировать негативные и «выпятить» позитивные стороны имущественного и финансового положения управляемой ими фирмы [7, с. 143].

Во-вторых, не следует забывать о принципиальной невозможности абсолютно строгого регулирования учета. Безусловная однозначность в формировании картины об имущественном и финансовом положении фирмы возможна лишь в том случае, если будут однозначно регламентированы все возможные операции, задействованные в них оценки и методы отражения этих операций в учете. Поскольку подобное невозможно, всегда остается свобода действий в трактовке сути операции, применяемых оценок и методов учета. Более того, даже попытка столь строгого регулирования учета привела бы к появлению нескончаемого ряда инструкций для каждой конкретной ситуации. Это свело бы функции бухгалтера к слепому следованию правилам и исключило бы аспект профессионального суждения, столь важного для профессии [9, с. 469].

В-третьих, необходимость креативного учета оправдана с позиции экономии ресурсов в условиях современной информационной экономики. Дело в том, что бухгалтерский учет как система, функционирует внутри организации, также являющейся регулируемой системой [10, с. 8]. Окружающей средой для этой системы являются нормативные правовые акты, управляющие воздействия администрации и т.п.

Чрезмерное императивное регулирование делает учетную систему излишне затратной, структурные связи внутри системы увеличивают свою дальность и жесткость, уровень самоорганизации системы повышается до критической отметки, что в конечном счете может привести к ее саморазрушению. Не случайно в настоящее время все чаще признаются бессмысленными все попытки сдерживать развитие бухгалтерского учета в «железных рамках единообразия. Учетных концепций множество и все они имеют право на существование» [20, с. 146]. Практикующий бухгалтер должен иметь возможность выбора тех или иных методологических приемов, что находит свое отражение в учетной политике компании [28].

Напротив, снижение внешнего антиэн- тропийного воздействия на учетную систему при определении минимально допустимых требований к уровню самоорганизации учетной системы (через утверждение концепции учета, основных принципов и понятий, критериев признания и методов оценки основных финансовых показателей) способно повысить эффективность системы, ее устойчивость к изменениям. Отказ от чрезмерного императивного нормативного регулирования учетной системы дает возможность расширить границы правдивости финансовой отчетности (т.к. сглаживает проблему соответствия финансовой отчетности нормативным требованиям к ее формированию), а соответственно, и степени ее реальности (поскольку создает условия для обеспечения соответствия отчетности фактическому положению дел в компании) [29, с. 54]. В целом, такой подход в большей мере удовлетворяет интересам неопределенного круга пользователей финансовой отчетности, поскольку формирует необходимые условия для представления и раскрытия нейтральной, уместной и понятной информации.

Микросостояние вариативных параметров учетной модели, с позиции практической реализации, можно рассматривать как функцию профессионального суждения бухгалтера. При этом чем выше внутренняя энтропия учетной системы, шире фазовое пространство модели, тем более эффективным, оптимальным может стать решение микросостояния модели, искомое профессиональным бухгалтером. Таким образом, профессиональное суждение, основанное на концепции достоверного и добросовестного взгляда, может рассматриваться как инструмент повышения устойчивости учетной системы по отношению к внешним воздействиям, а следовательно, и качества финансовой информации.

Однако на практике выработка профессионального суждения сопряжена с рядом трудностей.

Во-первых, на сегодняшний день в Российской Федерации не введена в действие Концепция (Принципы) подготовки и представления финансовой отчетности, в оригинале называющаяся Framework for preparation and presentation of financial statements, которая является базисом МСФО. Формирование профессионального суждения в условиях неопределенности на основании принципов, заложенных в основу системы бухгалтерского учета и отчетности, обусловлено именно Концепцией МСФО. Термин «framework» трактуется как набор принципов и правил, предназначенных для выработки профессионального суждения, т.е. стандарты МСФО - это лишь руководство, на основе которого специалист формирует финансовую отчетность, а не жесткие правила.

Для российской практики на сегодняшний день подобный подход не вполне приемлем. Дело в том, что действующее российское законодательство не содержит набора принципов и правил, предназначенных для выработки профессионального суждения. Норм ст. 3, 5 Федерального закона от 6 декабря 2011 года № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон № 402-ФЗ), регламентирующих понятийный аппарат и объекты бухгалтерского учета, а также п. 5, 6 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», закрепляющих допущения и требования бухгалтерского учета, для этой цели явно не достаточно.

Здесь же необходимо обратить внимание на следующее обстоятельство. Согласно п. 3 ст. 3 Федерального закона от 27 июля 2010 года № 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности» «на территории Российской Федерации применяются МСФО и Разъяснения МСФО, принимаемые Фондом Комитета по Международным стандартам финансовой отчетности и признанные в порядке, установленном с учетом требований законодательства Российской Федерации Правительством Российской Федерации по согласованию с Центральным банком Российской Федерации». Концепция (Принципы) подготовки и представления финансовой отчетности введены приказом Минфина России на территории Российской Федерации не были. Таким образом, для российского бухгалтера на сегодняшний день формально в широком смысле неприменим подход к выработке профессионального суждения, принятый в рамках МСФО (на базе Концепции), а в узком смысле отсутствует связующее звено между понятийным аппаратом и принципами, лежащими в основе МСФО и лежащими в основе ПБУ, учитывая очевидность их нетождественное™.

Во-вторых, выработку профессионального суждения осложняет внутреннее противоречие нормативных регулятивов в части понятия достоверности.

С одной стороны, согласно п. 6 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» «Бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении. Достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету.

Если при составлении бухгалтерской отчетности, исходя из правил настоящего Положения, организацией выявляется недостаточность данных для формирования полного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то в бухгалтерскую отчетность организация включает соответствующие дополнительные показатели и пояснения.

Если при составлении бухгалтерской отчетности применение правил настоящего Положения не позволяет сформировать достоверное и полное представление о финансовом положении организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении, то организация в исключительных случаях (например, национализация имущества) может допустить отступление от этих правил».

Анализ данного фрагмента дает основания для следующих выводов. В качестве примера исключительных случаев, дающих основания для отступления от правил бухгалтерского учета, приведена национализация имущества, тогда как критерии признания конкретных ситуаций такими исключительными случаями отсутствуют. При этом приведенный фрагмент внутренне противоречив, поскольку если достоверной считается отчетность, составленная исходя из правил бухгалтерского учета, то следование этим правилам просто не может дать почву для сомнений в достоверности отчетности и, соответственно, для принятия решения о необходимости отступления от этих правил [17].

Следовательно, под достоверностью отчетности фактически понимается неукоснительное соблюдение положений по бухгалтерскому учету.

Кроме того, согласно п. 25, 37 ПБУ 4/99, «в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах должно быть указано, что бухгалтерская отчетность сформирована организацией исходя из действующих в Российской Федерации правил бухгалтерского учета и отчетности, кроме случаев, когда организация допустила при формировании бухгалтерской отчетности отступления от этих правил. Существенные отступления должны быть раскрыты в бухгалтерской отчетности с указанием причин, вызвавших эти отступления, а также результата, который данные отступления оказали на понимание состояния финансового положения организации, отражение финансовых результатов ее деятельности и изменений в ее финансовом положении. Организацией должно быть обеспечено подтверждение оценки в денежном выражении последствий отступлений от действующих в Российской Федерации правил бухгалтерского учета и отчетности». Причем последний аспект наиболее сложен, поскольку нормативными документами не установлено, что понимается под таким подтверждением, каким оно должно быть, каковы критерии его достаточности и т.п.

С другой стороны, согласно п. 10 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», изменение учетной политики организации может производиться в случае разработки новых способов ведения бухгалтерского учета. «Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации». Следовательно, в ПБУ 1/2008 достоверность финансовой отчетности трактуется как степень соответствия отчетности реальному положению дел в организации. Таким образом, понятия достоверности отчетности в ПБУ 4/99 и ПБУ 1/2008 не тождественны.

В-третьих, действующий Закон № 402-ФЗ, в отличие от ранее действовавшего Федерального закона от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», не содержит нормы, аналогичной п. 4 ст. 13, которая, по сути, провозглашала приоритет профессионального суждения над нормативными регулятивами: «В пояснительной записке должно сообщаться о фактах неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации с соответствующим обоснованием. В противном случае неприменение правил бухгалтерского учета рассматривается как уклонение от их выполнения и признается нарушением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете».

Однако столь креативная по свой сути норма не находила поддержки на уровне подзаконных актов в силу имеющихся противоречий в понятии достоверности отчетности, а также в виду отсутствия в учетных стандартах положений, регламентирующих порядок оценки их применимости либо необходимости отказа от их применения, с соответствующим раскрытием информации.

В связи с изложенным не удивительно, что концепция достоверного и добросовестного взгляда на бухгалтерскую информацию, в свое время провозглашенная Законом о бухгалтерском учете и лежащая в основе креативного учета, в бухгалтерской практике в России фактически не получила широкого применения. На сегодняшний день, в связи с вступлением в силу Закона о бухгалтерском учете в новой редакции тенденции развития практики применения данной концепции еще более неопределенны.

В результате на практике концепция достоверного и добросовестного взгляда на финансовую информацию применяется крайне редко и чрезвычайно узко. В большинстве случаев бухгалтеры с большей готовностью отдают приоритет соблюдению принципа достоверности финансовой отчетности, строго следуя предписаниям РСБУ, нежели берут на себя смелость критически оценить последствия применения этих стандартов на возможные решения потенциальных пользователей финансовой отчетности. И действительно, привлечь бухгалтера к ответственности за несоблюдение требований положений по бухгалтерскому учету по ст. 120 НК РФ (а также отчасти - по ст. 15.11 КоАП РФ) гораздо проще, чем за недобросовестное формирование показателей финансовой отчетности. С одной стороны, у налоговых органов есть реальная возможность проверить, соблюдает ли компания порядок ведения бухгалтерского учета. С другой стороны, пользователю необходимо будет не только доказать факт недобросовестного формирования отчетности (причем само понятие добросовестности очень субъективно), но и доказать вину бухгалтера и причинно-следственную связь между фактом недобросовестности и понесенными в результате этого убытками, обосновав их величину. По сути, это четвертая причина, ограничивающая практическое применение профессионального суждения бухгалтера.

В-пятых, на сегодняшний день отсутствует не только утвержденный алгоритм выработки профессионального суждения, но даже установленные источники информации для принятия решения в условиях неопределенности. В частности, на практике очевидна огромная сфера неопределенности, обусловленная несовершенством действующего законодательства. В связи с этим п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» предусматривает, что «при формировании учетной политики организации по конкретному вопросу организации и ведения бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством Российской Федерации и (или) нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из настоящего и иных положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности. При этом иные положения по бухгалтерскому учету применяются для разработки соответствующего способа в части аналогичных или связанных фактов хозяйственной деятельности, определений, условий признания и порядка оценки активов, обязательств, доходов и расходов». В связи с «рамочным» содержанием действующих положений по бухгалтерскому учету подобная норма, по сути, означает на практике приоритет норм МСФО над нормами ПБУ.

Итак, сегодня российские бухгалтеры пытаются искать истинное решение в нормативных документах. Однако опора на этот источник недостаточно надежна. При необходимости практикующему бухгалтеру приходится прибегать к еще двум источникам: знание теории бухгалтерского учета, которое позволяет бухгалтеру расширить свое представление об анализируемой ситуации, и здравый смысл - самый простой путь, по которому должен идти настоящий специалист [30, с. 54].

Анализ практики выработки профессионального суждения специалистами по бухгалтерскому учету позволяет сделать вывод о том, что в некоторых ситуациях недостаточно использовать исключительно учетные принципы, заложенные в теорию национального учета. Основными причинами этого являются многочисленные трудноразрешимые противоречия в нормативных документах, регламентирующих порядок учета объекта и возможные штрафные санкции, являющиеся непосредственным следствием принятого суждения. В связи с этим трудно переоценить значение такого источника для выработки профессионального суждения, как судебная практика в отношении аналогичного объекта учета или хозяйственной ситуации. При этом необходимо отметить, что в России прецедент не признается официальным источником права, поскольку считается, что судебные и административные органы призваны применять нормы права, а не создавать их.

Безусловно, судебная практика предлагает, прежде всего, решения-аналоги по вопросам, пересекающимся с интересами фиска. Однако общая трактовка понятий, принципов, подходов, особенно в части категорий, выходящих за пределы законодательства в сфере бухгалтерского учета, является весьма информативной. Более того, следование судебной практике делает финансовую отчетность более понятной для квалифицированных пользователей, работающих в национальном правовом поле.

Суждение, выработанное на основе сложившейся учетной практики и накопленного профессионального опыта, наиболее распространено среди специалистов. Однако необходимо учитывать, что профессиональный опыт - несомненно, важный инструмент принятия решения в условиях неопределенности, но наиболее субъективный [5, с. 104], [22, с. 55]. Кроме того, практикующий бухгалтер, следующий по этому пути, не застрахован от тиражирования прошлых ошибок. Смысл же формирования профессионального суждения состоит именно в обеспечении достоверности и добросовестности финансовой информации.

Поэтому при формировании профессионального суждения бухгалтер непременно должен руководствоваться его влиянием на качество отчетной информации. Профессиональное суждение — «это не возможность ввести в заблуждение пользователей отчетности, повлияв на их решения через манипулирование значениями показателей отчетности, а возможность повлиять на степень объективности содержания бухгалтерской отчетности, честность повествования о положении дел в компании и осознание своей ответственности перед заинтересованными в делах компании лицами» [18, с. 45]. Применительно к использованию опыта при формировании профессионального суждения И. А. Слободняк предостерегает, что необходимо принимать «не просто волевые решения, но решения обоснованные, имеющие под собой, прежде всего теоретическую базу», «идти от теории к практике, а не пытаться только следовать практике» [22, с. 56].

По отношению к областям профессионального суждения риски возникают:

  • - в отношении учетной политики (формирование положений учетной политики без учета особенностей финансово-хозяйственной деятельности и ее масштабов, отсутствие части положений, реально применяемых на практике, противоречие закрепленных положений учетной практике);
  • - в отношении объекта бухгалтерского учета (документальное оформление и определение единицы учета, классификация объекта, способ первоначальной и последующей оценки, метод списания затрат по отдельным объектам учета в состав расходов текущего периода, адаптация типовой методологии отражения информации об объекте учета на счетах второго и третьего порядка и (или) ее разработка при отсутствии общепринятых подходов);
  • - в отношении принципов учета (реализация допущения последовательности применения учетной политики, временной определенности фактов хозяйственной жизни, выполнение требования рациональности и т.д.);
  • - в отношении количественных показателей отчетности (выбор единицы измерения, определение существенности показателей);
  • - в отношении качественных характеристик отчетности (формирование достоверной, полной, нейтральной информации, полезной для подготовки эффективного экономического решения) [14].

Профессиональное бухгалтерское суждение, с одной стороны, предоставляет возможность выбора и свободу действий практикующему бухгалтеру, с другой стороны, создает проблему такого выбора, поскольку гораздо легче следовать предписаниям, чем брать на себя ответственность.

Следовательно, необходимо устранять препятствия на пути развития профессионального суждения, пошагово реализовывая концепцию достоверного и добросовестного взгляда.

Внедрение в практику профессионального суждения бухгалтера О. В. Рожкова предлагает сделать в два этапа: подготовительный (включает в себя создание информационного обеспечения для вынесения бухгалтером профессионального суждения и обучение работе с этой информацией) и второй этап (оценка принятых профессиональных суждений, выявление допущенных ошибок и анализ их причин). В случае неудовлетворительной оценки, наличия большого количества ошибок и определения причин ошибок, следует вернуться к первому этапу [21, с. 226]. И.Ю. Никонова рекомендует в обучение добавить такие моменты, как кибернетические знания, исследование операций, моделирование, которые помогут более точно и обоснованно принимать решения [12, с. 192].

В настоящее время проблема практического применения профессионального суждения бухгалтера заключается в неразвитости данного инструмента на уровне учетных регуля- тивов, недостаточной квалификации, которая должна охватывать как российское законодательство о бухгалтерском учете, так и положения МСФО, отсутствии практики обоснованного выражения бухгалтером своего компетентного мнения. В условиях рыночной экономики возрастают требования к информации, раскрываемой в бухгалтерской отчетности, одним из главных способов обеспечения достоверной и добросовестной информации является профессиональное суждение бухгалтера. В связи с этим предстоит большая работа в развитии профессионального суждения у бухгалтеров с целью повышения качества учетной и отчетной информации.

Список литературы:

  • 1. Богданова Н.В. Изюминка профессионального суждения / Н. Богданова // Бухгалтерия и банки. - 2005. - № 3. - С. 18-21.
  • 2. Генералова Н.В. Профессиональное суждение и его применение при формировании отчетности, составленной по МСФО / Н. Генералова // Бухгалтерский учет. - 2005. - № 23. - С. 54-61.
  • 3. Губайдуллина А.Р. Принципы учета, определяющие применение профессионального суждения бухгалтера в условиях перехода к Международным стандартам финансовой отчетности / А. Губайдуллина // Доступ из справ.-правовой системы «Консультант Плюс». Международный бухгалтерский учет. - 2012. - № 28 (226).
  • 4. Дружиловская Т.Ю. Профессиональное суждение бухгалтера как основа формирования учетной политики / Т. Дружиловская, Т. Коршунова // Доступ из справ.-правовой системы «Консультант Плюс». Международный бухгалтерский учет. - 2013. - № 20.
  • 5. Евстратова И.В. Профессиональное суждение бухгалтера: что это? / И. Евстратова // Бухгалтерский учет. - 2011. - № 2. - с. 102-104.
  • 6. Казанникова Е.В. Место профессионального суждения бухгалтера в условиях профессионального и нормативного регулирования / Е. Казанникова // Известия рос. гос. Педагогического ун-та им. А.И. Герцена. - 2007. - Том 12. - № 33. - С. 112-114.
  • 7. Ковалев В.В. О некоторых критических выступлениях против двойной бухгалтерии / В. Ковалев // Вестник СПбГУ. Серия 5. - 2004. Вып. 4. - С. 136-145.
  • 8. Молодцова Ю.Н. Профессиональное суждение и область его применения / Ю. Молодцова // Вектор науки ТГУ. - 2011. - № 1 (15). - С. 246-249.
  • 9. Мэтьюс М.Р. Теория бухгалтерского учета: учебник / М. Мэтьюс, М.Х.Б. Перера / Пер. с англ, под ред. Я.В. Соколова, И.А. Смирновой. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 1999. - 663 с.
  • 10. Нарибаев К.Н. Организация и методология бухгалтерского учета в условиях АСУ / К. Нариба- ев. - М.: Финансы и статистика, 1983. - 135 с.
  • 11. Николаева С.А. Профессиональное суждение в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета / С. Николаева // Бухгалтерский учет. - 2000. - № 12. - С. 4-9.
  • 12. Никонова И.Ю. Значение профессионального суждения бухгалтера при формировании учетной политики / И. Никонова // Вопросы современной науки и практики. Университет им. В.И. Вернадского. - 2012. - № 2 (40). - С. 188-193.
  • 13. Панкова С.В. Профессиональное суждение бухгалтера и аудитора: сходства и различия / С. Панкова, Е. Саталакина // Доступ из справ.-правовой системы «Консультант Плюс». Международный бухгалтерский учет. - 2011. - № 21.
  • 14. Панкова С.В. Профессиональное суждение бухгалтера: неопределенность, риски и этические требования / С. Панкова, Е. Саталакина // Доступ из справ.-правовой системы «Консультант Плюс». Международный бухгалтерский учет. - 2013. - № 27.
  • 15. Пятов М.Л. Достоверность бухгалтерской отчетности [Электронный ресурс]. URL: http:// buh.ru/articles/documents/13481 (дата обращения 04.08.2014).
  • 16. Пятов М.Л. Профессиональное суждение в современной практике учета / М. Пятов // Бухгалтерский учет. - 2008. - № 24. - С. 51-55.
  • 17. Пятов МЛ. Учетная политика и достоверность отчетности [Электронный ресурс]. URL: http:// www.buh.ru/document-1009 (дата обращения 04.08.2014).
  • 18. Пятов МЛ. Ограничения уместности и надежности бухгалтерской информации в трактовке МСФО / М. Пятов, И. Смирнова // Бухгалтерский учет. - 2006. - № 10. - С. 45-48.
  • 19. Рассказова-Николаева С.А. Как научиться профессиональному суждению / С. Рассказова-Николаева // Вестник профессиональных бухгалтеров. - 2008. - № 4. - С. 42-46.
  • 20. Ришар Ж. Бухгалтерский учет: теория и практика / Ж. Ришар: пер. с фр.; [под ред. Я.В. Соколова]. - М.: Финансы и статистика, 2000. - 160 с.
  • 21. Рожкова О.В. Финансовый учет. Теоретические основы, методологический аппарат / О. Рожкова. - М.: Экзамен, 2001. - 320 с.
  • 22. Слободняк И.А. Использование профессионального суждения при формировании учетно-аналитической информации бухгалтерской управленческой отчетности / И. Слободняк // Изв. Иркут, гос. эконом, акад. - 2011. - № 2. - С. 53-57.
  • 23. Смирнова Е.А. Аспекты профессионального суждения бухгалтера в теории и практике / Е. Смирнова // Журнал правовых и экономических исследований. - 2012. - № 4. - С. 200-205.
  • 24. Снопок Ю.Н. Учетная политика как инструмент реализации профессионального суждения бухгалтера / Ю. Снопок // Доступ из справ.-правовой системы «Консультант Плюс». Бухучет в сельском хозяйстве. - 2012. - № 12.
  • 25. Соколов Я.В. Профессиональное суждение / Я. Соколов // Финансы и бизнес. - 2005. - № 1. - С. 18-21.
  • 26. Соколов Я.В. Профессиональное суждение бухгалтера - весь смысл МСФО / Я. Соколов // Юрист и бухгалтер. - 2004. - № 2. - С. 12-15.
  • 27. Соколов Я.В. Профессиональное суждение - новый инструментарий современной бухгалтерии / Я. Соколов // Бухгалтерский учет. - 2005. - № 21. - С. 51-55.
  • 28. Соколов Я.В. Учетная политика и возможности ее осмысления [Электронный ресурс]. URL: http://www.buh.ru/document.jsp?ID=1504 (дата обращения 04.08.2014).
  • 29. Соколов Я.В. Достоверный и добросовестный взгляд на бухгалтерскую информацию / Я. Соколов, М. Пятов // Бухгалтерский учет. - 2007. - № 5. - С. 52-56.
  • 30. Соколов Я.В. Профессиональное суждение — итоги минувшего века / Я. Соколов // Бухгалтерский учет. - 2001. - № 12. - С. 53-57.
  • 31. Тунин С.А. Роль профессионального суждения бухгалтера в современной бухгалтерии / С. Ту- нин // Университетская наука - региону: сб. научн. тр. по материалам 70-й юбилейной науч.-практ. конф. (Ставрополь, 28 марта - 28 апреля 2006 г.) / СтГАУ. Ставрополь, 2006. - С. 131-135.
  • 32. Туякова З.С. Классификация профессионального суждения как современного инструментария бухгалтерского учета / 3. Туякова, Е. Саталкина // Вестник ОГУ. 2010. - № 1 (107). - С. 90-97.
  • 33. Шапошников А.А. Профессиональное суждение и его роль в аудите / А. Шапошников, Т. Синицына // Аудиторские ведомости. - 2006. - № 4. - С. 4-7.
  • 34. Шнейдман Л.З. При решении многих вопросов МСФО предлагают руководствоваться профессиональным суждением / Л. Шнейдман / Что это означает? // Финансовая газета. - 2001. - № 44. - С. 18-19.
 
Посмотреть оригинал
< Пред   СОДЕРЖАНИЕ   ОРИГИНАЛ     След >