Согласование условий проведения аудита

Правила согласования условий проведения аудита финансовой отчетности установлены в ФПС АД № 12 «Согласование условий проведения аудита» [3] и MCA 210 «Agreeing the terms of Audit Engagements» [5].

Стандарты ФПС АД № 12 и MCA 210 устанавливают требования к процедуре согласования условий выполнения аудиторских заданий и правила выполнения этой процедуры.

Несмотря на определенные контекстные различия, и ФПС АД № 13, и MCA 210 устанавливают, что основными требованиями являются согласование аудитором (понятие «аудитор» было определено ранее) условий выполнения аудиторского задания с руководством аудируемого лица, а также выполнение установленных действий в случае, когда руководство аудируемого лица обращается с просьбой к аудитору изменить ранее согласованные условия задания (в частности, на условия, предполагающие более низкий уровень уверенности в достоверности финансовой отчетности, чем разумная уверенность, которая требуется для выражения мнения в аудиторском заключении).

Под согласованием условий выполнения аудиторского задания в ФПС АД №12 и MCA 210 понимается согласование аудитором и руководством аудируемого лица:

  • • приемлемости принципов подготовки аудируемой финансовой отчетности, включая принципы организации системы внутреннего контроля, необходимой для подготовки финансовой отчетности, не содержащей существенных искажений;
  • • обязательств, принимаемых руководством аудируемого лица по отношению к аудитору при проведении аудита.

При этом и в MCA 210 (пп. 6-8), и в ФПС АД № 12 (в части п.6) указываются предварительные условия (или предпосылки) для согласования условий выполнения аудиторского задания, которые, помимо приведенных выше, включают:

  • • подтверждение обязательств, принимаемых руководством аудируемого лица, в отношении принципов подготовки финансовой отчетности и функционирования системы внутреннего контроля;
  • • подтверждение обязательств, принимаемых руководством аудируемого лица, по предоставлению аудитору доступа ко всей известной информации, имеющей отношение к формированию финансовой отчетности, а также к иной дополнительной информации, которую аудитор может запросить при выполнении аудита, и ко всем сотрудникам аудируемого лица с целью получения необходимых аудиторских доказательств1 [1] [2].

Результат согласования условий выполнения аудита в обязательном порядке должен быть зафиксирован в надлежащем письменном соглашении (пп. 2, 4-6 ФПС АД №12 и пп. 9, 10 MCA 210). В MCA 210 это письменное соглашение описывается в форме Письма о проведении аудита (пп. 10, А22 - А25), а в ФПС АД №12 - в форме договора оказания аудиторских услуг (при проведении аудита финансовой отчетности российских аудируемых лиц необходимость заключения именно договора, составленного в письменной форме и подписанного полномочными представителями аудируемого лица и аудитора, вытекает из общих положений Гражданского Кодекса Российской Федерации (ст. 158 гл. 27), а также (в отношении обязательного аудита) нормами п. 4 ст. 5 Федерального закона от 30.12.2008 г. №307-Ф3 «Об аудиторской деятельности» [1].

Одновременно в п. 2 ФПС АД №12 устанавливается, что наряду с договором оказания аудиторских услуг «аудитор может использовать в ходе достижения договоренности с руководством аудируемого лица письмо о проведении аудита — документ, направляемый аудитором предполагаемому аудируемому лицу и подписываемый руководством аудируемого лица в случае согласия с основными условиями задания по проведению аудита». Пример такого письма приведен в Приложении к ФПС АД №12 и в Приложении 1 к MCA 210, которые идентичны (с учетом особенностей перевода).

Существенные условия, которые должны содержаться в соглашении об условиях выполнения аудита (по MCA 210) и в договоре оказания аудиторских услуг (по ФПС АД №12) практически не отличаются друг от друга, при этом в MCA 210 специально оговаривается (п. 10), что в соответствии с требованиями законодательства той или иной страны, в которой применяется этот международный стандарт, такое письменное соглашение может быть оформлено в различных формах.

В каждом из стандартов имеется специальный раздел, посвященный согласованию условий повторяющегося аудита (т.е. аудита, который проводится конкретным аудитором в отношении финансовой отчетности аудируемого лица не в первый раз). Здесь в п. 13 MCA 210 и п. 10 ФПС АД №12 приводятся краткие рекомендации аудитору в отношении целесообразности и необходимости составления повторного соглашения о проведении аудита (в форме письма или в иной форме), а в п. 11 ФПСАД № 12 и п. А28 MCA 210 приводятся факторы, которые могут привести к необходимости формирования повторного соглашения о проведении аудита:

  • • любой признак, указывающий на неправильное понимание аудируемым лицом цели и объема аудита;
  • • любые пересмотренные или особые условия аудиторского задания;
  • • кадровые изменения в высшем руководстве, совете директоров или в структуре аудируемого лица;
  • • изменения в структуре собственности аудируемого лица;
  • • значительные изменения характера или масштабов деятельности аудируемого лица;
  • • требования применимого национального законодательства.

В пп. 12-19 ФПСАД №12 и пп. 14-17 MCA 210 приводятся правила, которыми должны руководствоваться аудиторы в случае изменения условий выполнения аудиторского задания по инициативе аудируемого лица:

Аудитор не должен соглашаться на изменение условий выполнения аудита, если для этого нет достаточных оснований. В том случае если аудируемое лицо возражает против продолжения работы в соответствии с первоначальным заданием, аудитор должен отказаться от выполнения задания или рассмотреть вопрос о необходимости сообщить о возникшей ситуации заинтересованным лицам (например, совету директоров или акционерам).

В случае если аудируемое лицо до завершения выполнения аудиторского задания обратится к аудитору с просьбой изменить его условия на условия, предусматривающие более низкий уровень уверенности в достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, чем разумная уверенность, аудитор должен рассмотреть целесообразность такого изменения.

Просьба аудируемого лица к аудитору об изменении аудиторского задания может быть вызвана изменением обстоятельств, влияющих на необходимость оказания услуги, неправильным пониманием характера аудита или сопутствующих услуг, запрашиваемых изначально, или ограничением объема аудита, устанавливаемым руководством аудируемого лица или связанным с другими причинами. Аудитору необходимо тщательно изучить причину данной просьбы и возможные последствия ограничения объема аудита.

Изменение обстоятельств, влияющих на требования аудируемого лица, или неправильное понимание характера услуги, запрашиваемой изначально, обычно рассматривается как обоснованная причина просьбы об изменении задания. Изменение аудиторского задания не может рассматриваться как обоснованное, если оно вызвано неточной или неполной информацией.

Прежде чем согласиться на изменение условий аудиторского задания, которое может привести к замене аудита сопутствующими аудиту услугами, аудитор должен рассмотреть возможные правовые последствия таких изменений.

Если аудитор придет к заключению о том, что изменение условий аудиторского задания обоснованно, а также если работа аудитора соответствует федеральным правилам (стандартам) аудиторской деятельности, которые могут быть применены к измененному заданию, то отчет или заключение должны соответствовать пересмотренным условиям задания. Во избежание введения в заблуждение пользователя в отчет или заключение не должны включаться ссылки на:

  • - первоначальное задание;
  • - любые процедуры, которые могли быть выполнены в соответствии с первоначальным заданием, за исключением случаев, если задание меняется на задание о согласованных процедурах и, следовательно, ссылка на проведенные процедуры составляет один из элементов соответствующего отчета.

В случае изменения условий выполнения аудиторского задания аудитор и руководство аудируемого лица должны составить новое письменное соглашение, устанавливающее порядок применения и исполнения этих новых условий.

Кроме того, MCA 210 содержит целый ряд положений, не имеющих аналогов в ФПСАД №12.

Так в пп. 18-20 MCA 210 устанавливаются правила действия аудитора в случаях, когда принципы формирования финансовой отчетности, подлежащей аудиту, в дополнение к действующим национальным или международным стандартам регулируются специальными законодательными или нормативными актами. В этом случае аудитор должен проанализировать, не имеется ли противоречий между приемлемыми стандартами формирования финансовой отчетности и дополнительными законодательными и нормативными актами, и в случае выявления подобных противоречий аудитор должен договориться с руководством аудируемого лица о раскрытии возникших обстоятельств или в противном случае модифицировать аудиторское заключение.

В п. 21 MCA 210 речь идет об обстоятельствах (в виде требований законодательных или иных нормативных актов), в результате которых форма аудиторского заключения должна отличаться от требований международных стандартов аудита. В этих случаях аудитор должен оценить, какова вероятность неправильного понимания пользователями аудиторского заключения его содержания, а также оценить, насколько дополнительные пояснения в аудиторском заключении смогут устранить подобное неверное понимание его содержания. Если в результате такой оценки аудитор придет к выводу о невозможности устранить риск неверного понимания содержания аудиторского заключения, то аудитор не должен выполнять такое задание или, если его выполнение обусловлено требованиями применимых законодательных и нормативных актов, аудитор обязан исключить в аудиторском заключении ссылки на его соответствие требованиям международных стандартов аудита.

В пп. А2 - А20 MCA 210 приводятся дополнительные пояснения применительно к различным ситуациям, связанным с соблюдением предварительных условий согласования условий проведения аудита и соответствующим действиям аудитора.

Наконец, в пп. А29 - АЗ7 MCA 210 приводятся практические материалы, в которых рассматриваются ситуации, возникающие при изменении условий выполнения аудиторских заданий и при наличии дополнительных требований законодательных или нормативных актов в отношении принципов формирования аудируемой финансовой отчетности или формы аудиторского заключения.

Выводы

Приведенный сравнительный анализ норм и требований стандартов, устанавливающих правила согласования условий выполнения аудиторских заданий: ФПС АД №12 и MCA 210, - показывает, что после введения в действие на территории Российской Федерации международных стандартов аудита требования к процедурам согласования условий проведения аудита и правила выполнения этих процедур будут определены в применяемом стандарте более детально. Однако потребуется принятие дополнения к международному стандарту, устанавливающего требования к обязательному заключению письменного договора оказания аудиторских услуг и описывающего его существенные условия.

Список литературы

  • 1. Федеральный закон от 30.12.2008 г. №307-Ф3 «Об аудиторской деятельности» // Российская газета, №267, 31.12.2008.
  • 2. Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности ФПС АД №1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности». - В ред. Постановления Правительства России от 04.10.2004 г. №532. // Российская Бизнес-газета, №40, 19.10.2004.
  • 3. Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности ФПСАД №12 «Согласование условий проведения аудита». - В ред. Постановления Правительства России от 04.10.2004 г. №532. // Российская Бизнес-газета, №40, 19.10.2004.
  • 4. International Standard on Auditing ISA 200. Overall Objectives of the Independent Auditor and the Conduct of an Audit in Accordance with International Standards on Auditing. 2013 Edition, Vol. I. - ISBN: 978-1-60815-152-3.
  • 5. International Standard on Auditing ISA 210. Agreeing the terms of Audit Engagements. 2013 Edition, Vol. I. - ISBN: 978-1-60815-152-3.

  • [1] Это общая особенность международных стандартов аудита. Почти в каждом стандарте имеется вторая, специальная часть,в которой рассматриваются вопросы практического применения требований и положений, приведенных в общей части соответствующего стандарта.
  • [2] Аудиторские доказательства подробно рассматриваются в ФСАД 7/2011 «Аудиторские доказательства» и в MCA 500 «Auditevidence» и MCA 501 «Audit Evidence - Specific Consideration for Selected Items», сравнению которых посвящена следующаястатья.
 
Посмотреть оригинал
< Пред   СОДЕРЖАНИЕ   ОРИГИНАЛ     След >