Определение прибыли: модифицированный подход

Аннотация. В статье проведен анализ современных подходов к определению прибыли, предложена их группировка во взаимосвязи с динамической и статической теориями бухгалтерского учета.

В условиях экономической нестабильности бухгалтерской информации отводится особая роль в обеспечении эффективной деятельности хозяйствующих субъектов. Однако, ее использование в качестве инструмента для привлечения инвестиций, уменьшения налоговых платежей может приводить в итоге к формированию искаженных данных в отчетности. В этом случае теряется полезность информации, возрастает недоверие к ней со стороны пользователей. В особенности это касается показателей финансовых результатов, которые в силу использования определенных методов ведения бухгалтерского учета имеют в отчетности весьма условный и противоречивый характер. Иллюстрацией вышесказанного является тот факт, что на Конгрессе бухгалтеров в Риме в 2014 г. большинство дискуссий было сосредоточено на обсуждении вопросов доверия к данным бухгалтерской отчетности со стороны общественности, которое было подорвано в последние десятилетия [10]. Таким образом, целесообразным является проведение анализа различных подходов к определению прибыли для выработки наиболее приемлемого из них с учетом интересов основных групп пользователей.

Представители британо-американской школы трактуют всю историю бухгалтерского учета как методологический анализ процедур исчисления финансового результата и рассматривают ее с точки зрения парадигмы сменяющих друг друга концепций прибыли. По их мнению, ее исчисление является основополагающей и центральной проблемой [3, с. 5].

Результаты проведенного исследования подтверждают, что определение прибыли перманентно менялось и усложнялось, подтверждением чего является множественное разнообразие ее формулировок. Так, Э.С. Хендриксен и М.Ф. Ван Бреда отмечают, что в зависимости от цели формирования финансовой отчетности прибыль может быть определена по-разному и адресована различным пользователям [3, с. 203]. Этим объясняется множество существующих ее видов. Трудности в понимании бухгалтерского содержания прибыли связаны с особенностями учетных процедур отражения соответствующей информации. Я.В. Соколов продемонстрировал это в своей работе по теории бухгалтерского учета «Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни» введением категории «парадокс бухгалтерского учета» [2, с. 146].

Представители британо-американской школы всегда подчеркивали различия между бухгалтерским учетом и экономикой. Основное противоречие заключается в том, что бухгалтеров интересует настоящая и прошлая хозяйственная ситуация фирмы, а экономистов — скорее, будущая. Таким образом, бухгалтер говорит о том, насколько рентабельна деятельность предприятия, а экономист — насколько рентабельной она могла бы быть.

В рамках проводимого исследования нами рассматриваются бухгалтерская, экономическая и налоговая концепции определения прибыли.

Взятый еще в 1998 г. курс на реформирование российского бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности позволяет утверждать, что в отечественную систему бухгалтерского учета и отчетности постепенно привносится концепция экономической прибыли. Таким образом, современная система бухгалтерского учета выходит за привычные рамки отражения фактов хозяйственной жизни и формирует новую информационную картину о деятельности хозяйствующих субъектов с использованием, в том числе перспективной оценки финансовых результатов.

Анализ интересующего нас вопроса позволяет обозначить две основные проблемы современной концепции бухгалтерской прибыли.

  • 1. Формирование информации о финансовых результатах исключительно за прошедшие периоды времени. На преодоление данного недостатка, в том числе, был направлен используемый большинством хозяйствующих субъектов метод начисления, который позволяет отражать в отчетности, данные о финансовых результатах, не привязанные к фактическим денежным потокам. К тому же повсеместно обсуждаются и успешно внедряются идеи представления бухгалтерской информации в рамках концепции устойчивого развития хозяйствующих субъектов, что предусматривает формирование интегрированной отчетности, содержащей, помимо прочего, информацию нефинансового характера. Таким образом, бухгалтерская отчетность как информационный продукт будет представлять больший интерес для пользователей при оценке будущих возможностей организаций. Здесь превалируют такие понятия как «профессиональное суждение», «приоритет экономического содержания над формой», «справедливая стоимость» и т.д. Предполагается, что их использование позволит формировать реалистические данные о финансовом положении и финансовых результатах как в настоящем, так и будущем времени.
  • 2. Меры, которые были предприняты для решения первой проблемы, привели к возможностям вуалирования и фальсификации учетно-аналитических показателей. Особенно опасно это в отношении финансовых результатов. На основе формируемой таким образом информации строятся отношения между участниками рынка, а ложные сведения могут оказаться губительными не только для конкретных организаций, но и для рынков, отраслей и экономик отдельных стран. Иллюстрацией вышесказанного являются события, связанные с банкротствами крупнейших корпораций, таких как Enron, WorldCom, Xerox, Parlamat и др. Как показали экономические расследования, это было вызвано не результатами финансово-хозяйственной деятельности корпораций, а нарушением ими принципов ведения бухгалтерского учета и наличием фактов мошенничества [4, 6]. Результатом явилось последовавшее недоверие инвесторов и других пользователей к бухгалтерским показателям прибыли. Применение приемов вуалирования и фальсификации стало возможным вследствие ослабления нормативного регулирования бухгалтерского учета и предоставления большей свободы бухгалтерам при выборе способов и методов отражения бухгалтерской информации. В настоящее время меры, направленные на восстановление такого доверия в профессиональном сообществе бухгалтеров выражаются в процессах конвергенции Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) и Общепринятых принципов бухгалтерского учета (Generally Accepted Accounting PrinciplesGAAP) , которые должны привести к формированию обновленных, единых, подробных правил ведения и организации бухгалтерского учета, соответствующих требованиям современной экономики.

В Российской Федерации превалирует концепция налоговой прибыли, формирующая этот показатель в соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ. Это приводит к тому, что методология бухгалтерского учета дискредитируется, а его организация сводится к выполнению норм налогового законодательства.

Каждая из рассмотренных концепций применяется на практике, является востребованной у пользователей бухгалтерской отчетности, но не в полной мере удовлетворяет требования определенного круга пользователей отчетности, которых нельзя отнести к государственным.

Представляется, что назрела необходимость в формировании новой концепции финансового результата, позволяющей преодолеть указанные недостатки.

В этой связи на основе кратко рассмотренных выше концепций попытаемся сформулировать основные базовые подходы к определению бухгалтерской, налоговой, предпринимательской (экономической) прибыли и экстраполировать отражение финансового результата на интересы основных заинтересованных пользователей.

Отметим при этом, что понимание бухгалтерской и налоговой прибыли не противоречат друг другу в части порядка расчета показателя и существуют в рамках теории динамического учета (рис. 1). Предпринимательский подход являет собой следствие применения теории статического учета прибыли, принципиальные основы которой представлены на рис. 2.

Предлагаемое объединение бухгалтерского и налогового подходов (рис. 3) обусловлено единым порядком расчета финансового результата. Однако по содержанию расчетных элементов указанные подходы имеют отличия. Так, состав расходов, признаваемых при использовании налогового подхода, строго определен НК РФ, тогда как в соответствии с бухгалтерским подходом представлены лишь критерии признания. К тому же существуют отличия и в отношении используемых методов определения доходов и расходов.

Общепризнанным в бухгалтерском и налоговом учете сегодня является метод начисления, который, по сути, противоречит принципу осмотрительности (осторожности,

Рис. 1.

Принципиальные основы в бухгалтерском учете финансовых результатов в соответствии с динамической теорией консерватизма). Намеренное пренебрежение к последнему может привести к стремительным банкротствам компаний, представлявших в своей отчетности желаемую, а не соответствующую действительности прибыль. Многолетняя практика применения метода начисления показала, что в условиях кризисов и неплатежей размытие расчетных и ожидаемых к получению величин экономических выгод (воплощенных в активе (дебиторская задолженность)) в отчетных показателях финансового результата весьма рискованно. Выручка, отраженная в соответствии с принципом начисления, является гипотетической, условной. Принцип начисления нацелен на искусственное увеличение выручки в интересах определенных групп пользователей, а именно: государственных органов, заинтересованных в увеличении налоговых поступлений в бюд-

Принципиальные основы формирования статической теории бухгалтерского учета финансовых результатов

Рис. 2. Принципиальные основы формирования статической теории бухгалтерского учета финансовых результатов

Принципиальные основы формирования комплексной теории бухгалтерского учета финансовых результатов жет; управленческого персонала компаний

Рис.З. Принципиальные основы формирования комплексной теории бухгалтерского учета финансовых результатов жет; управленческого персонала компаний, стремящегося повысить рентабельность в отчетном периоде с целью привлечения дополнительных источников финансирования, инвестиций и повышения рейтинга компании.

Учитывая данное обстоятельство, становится очевидным, что нарушается требование нейтральности и непредвзятости, а достоверность предоставленных таким образом данных носит относительный характер [6, с. 27-30]. Считаем, что тотальное использование метода начисления несет угрозу достоверности представления данных в отношении текущего состояния и перспектив развития деятельности хозяйствующих субъектов. По нашему мнению, урегулировать данный недостаток позволит раздельное ведение и организация учета реальных доходов и выручки, формируемой с учетом долгосрочной дебиторской задолженности, а также определяемой методом «по мере готовности» (называемой виртуальной (книжной или бумажной) [9]). Такой подход позволит найти решение в вопросе соблюдения принципа осмотрительности и полезности информации, содержащейся в бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Что касается предпринимательского подхода, несмотря на то, что он реализует собой теорию статического учета, в то же время он отражает прибыль через призму будущих чистых поступлений. Здесь ожидаемые будущие экономические выгоды указываются в текущей бухгалтерской отчетности посредством учета прироста чистых активов. Предпринимательский подход отвечает требованию формирования в отчетности показателей, позволяющих спрогнозировать будущее состояние предприятий.

В российской экономической литературе концепция поддержания капитала базируется на понятии чистых активов, что позволяет использовать трактовку прибыли как их прирост для различных целей, в том числе и для анализа ее распределения и для формирования отчетности. Подчеркнем, что формирование показателей прибыли посредством стоимости капитала компании также отвечает условиях концепции устойчивого развития. Так, основным фактором повышения финансовой устойчивости является увеличение рыночной цены (капитализации) и стоимости собственного капитала (чистых активов) [8, с. 52-62]. Вышесказанное обосновывает необходимость использования данного подхода при определении финансового результата.

Алгоритм расчета предпринимательской прибыли предполагает использование двух способов: экономического и бухгалтерского. При этом оба варианта расчета отличаются существенной условностью.

Первый экономический способ, при расчете оценки капитала использует рыночную стоимость, что приемлемо для компаний, акции которых обращаются на организованном рынке ценных бумаг. Предполагается, что такие организации осведомлены о данных своей рыночной капитализации в каждый момент времени, разница между ее значениями на конец и начало отчетного периода и будет представлять собой прибыль.

Второй бухгалтерский способ расчета предпринимательской прибыли, основан на использовании ликвидационных балансов на начало и конец отчетного периода. В ликвидационных балансах активы оцениваются по ценам их возможной продажи, а разница между учетной стоимостью активов и ценой их возможной продажи будет списана на финансовые результаты. Величина прибыли в этом случаи совпадает с изменением стоимости чистых активов.

Сравнивая бухгалтерский и предпринимательский подходы к определению прибыли отметим, что в первом случае можно говорить о строгой идентификации всех элементов, используемых в расчете финансового результата, а при втором подходе нет четкого определения того, какие именно факторы влияют на величину рыночной капитализации предприятия. Кроме того, существуют различия в отношении трактовки реализованных и нереализованных доходов. Так, предпринимательский подход не делает различий между нереализованными и реализованными доходами, тогда как бухгалтерский в соответствии с принСодержание понятия «квазиприбыль»

Квазиприбыль

Реализованная прибыль

Нереализованная

прибыль

Прибыль, ожидаемая к получению (долгосрочная дебиторская задолженность)

Прибыль, рассчитанная методом «по мере готовности»

Прочий

совокупный

финансовый

результат

ципом осмотрительности не спешит признавать нереализованный доход.

Таким образом, прибыль, определяемая в рамках налогового, бухгалтерского и предпринимательского подходов, сгруппированных согласно динамической и статической теории представления финансовых результатов, имеет в своем составе часть, носящую виртуальный характер, т.е. когда «желаемая» прибыль выдается за действительную. Считаем, что в настоящее время назрела необходимость в обособлении такого рода учетно-аналитической информации путем введения нового понятия «квазиприбыль» (квази лат. quasi как будто, будто бы) — приставка, соответствующая по значению словам «мнимый», «ненастоящий» или словам «почти», «близко» [5]). Такой показатель позволит объединить весь блок информации о финансовых результатах, но с выделением в них виртуальной части, основанной на ожиданиях руководства организации, т.е. на профессиональном суждении.

Квазиприбыль - это часть положительной величины совокупного финансового результата, носящей расчетный характер, денежные потоки по которой ожидаются при наступлении определенных условий в будущих отчетных периодах. Такими условиями являются документальное подтверждение факта реализации и принятия покупателями обязательств к оплате в краткосрочном периоде.

Вводимый показатель квазиприбыли является комплексным, а его декомпозиция позволяет выделить следующие его элементы (см. табл.):

  • ? нереализованная прибыль в виде показателей прочего совокупного финансового результата;
  • ? прибыль, признанная реализованной в бухгалтерском учете, но в действительности, только ожидаемая к получению (долгосрочная дебиторская задолженность);
  • ? прибыль, рассчитанная методом «по мере готовности».

Главная цель введения показателя квазиприбыли состоит в предоставлении пользователям бухгалтерской отчетности открытой и понятной информации о реальных финансовых результатах организации и результатах, ожидаемых в будущем, уверенность в посту-

Таблица

плении которых отдается на откуп профессионального бухгалтерского суждения.

Важно отметить, что в современном показателе прибыли присутствующие в ней ожидаемые виртуальные доходы «размыты», т.е. четкое выделение их величины на отчетную дату практически невозможно. Это создает угрозу искажения представлений о реальном положении хозяйствующих субъектов и дает возможность вуалировать показатели прибыли. Разграничение показателя прибыли на реальную прибыль и «квазиприбыль» позволит составить представление как о реальных финансовых результатах деятельности организаций, так и об ожидаемых результатах, в том числе с учетом их перспективной оценки.

Таким образом, проведенный анализ позволяет формулировать следующие выводы.

  • 1. Современная экономическая ситуация в России характеризуется высоким уровнем инфляции, что приводит к ценностным изменениям будущих экономических выгод и появлению недобросовестных контрагентов, которые не выполняют свои обязательства в сроки, установленные договорами. В таких условиях использование метода начисления приводит к формированию «раздутых» (преувеличенных, нереальных к фактическому получению) данных о финансовых результатах. Такие результаты «лежат в виртуальной плоскости», однако эта практика упорно сохраняется ввиду желания привлечь инвесторов. В целях настоящего исследования эту часть финансового результата мы называли — «прибыль, ожидаемая к получению».
  • 2. Экономика, сотрясающаяся от финансовых кризисов и политических решений, остро нуждается в прозрачной и надежной финансовой информации о результатах деятельности хозяйствующих субъектов. Однако под давлением потребностей в инвестициях и налоговой нагрузки организациям приходится вуалировать и фальсифицировать показатель прибыли в бухгалтерской отчетности. К тому же существующая система бухгалтерского учета характеризуется условностью и часто приводит к неоднозначному пониманию показателей отчетности.
  • 3. Современная ориентированность системы бухгалтерского учета на потребителей информации вынуждает перестраивать существующий порядок представления отчетных показателей в интересах основных групп пользователей. Это приводит к необходимости раскрытия более полной и прозрачной картины о финансовых результатах деятельности организаций.
  • 4. Потребность известных групп пользователей сконцентрирована не только на информации о реализованных финансовых результатах, полученных и ожидаемых к получению с учетом применения метода начисления, но и на информации о нереализованной прибыли (убытке). Данный подход поддерживается профессиональным сообществом бухгалтеров, в том числе в процессе конвергенции международных стандартов бухгалтерского учета — ГААП (GAAP) и МСФО (IAS и IFRS);
  • 5. Введенная в Российской Федерации (начиная с отчетности за 2012 г.) форма отчетности о финансовых результатах предлагает формировать показатель совокупного финансового результата, включающий помимо показателей прибыли (убытка), показатель прочего совокупного финансового результата [7, с. 17]. Последний характеризуется нереализованностью, т.е. его значение говорит нам лишь о возможном потенциале экономических выгод быть реализованными. В целях настоящего исследования мы называли эту часть финансового результата «нереализованная прибыль».
  • 6. Особого внимания заслуживает порядок определения прибыли по долгосрочным договорам в отношении строительных подрядных организаций. Показатели прибыли в этом случае подлежат отражению в отчетности до момента реализации объектов договора, что стало возможным при использовании метода «по мере готовности». Данные, формируемые в результате применения данного метода, размыты в показателях выручки, себестоимости и прибыли соответственно. В связи с упомянутым кризисом неплатежей необособление показателей финансовых результатов, рассчитанных указанным способом, может ввести в заблуждение пользователей. Эту часть финансового результата мы называли «прибыль, рассчитанная по мере готовности».
  • 7. Использование в бухгалтерском учете методов начисления, по мере готовности и формирование информации о прочих финансовых доходах приводят к отражению в отчетности показателей прибыли, находящихся в виртуальной плоскости, то есть ожидаемых доходов с учетом наличия прав на их получение и потенциальных доходов, поступление которых возможно лишь в случае возникновения факта реализации. Формирование отчетной информации о потенциальных доходах (нереализованных) является результатом реализации принципов теории статического учета, основывающиеся на возможности реальной или фиктивной ликвидации хозяйствующего субъекта. Такая информация актуальна как для кредиторов, так и для иных групп пользователей, интересующихся платежеспособностью отчитывающихся организаций. Формирование информации об ожидаемых финансовых результатах с учетом выполнения условий метода начисления интересна в целях определения права организации на фактическое получение будущих выгод. В свою очередь данные, рассчитанные способом «по мере готовности», позволяют пользователям формировать информацию на отчетную дату по незавершенным договорам. Данный блок информации формируется в соответствии с принципами теории динамического учета.

Таким образом, с учетом вышеизложенного прибыль в бухгалтерском учете можно определить как комплексное значение, включающее в совокупности фактически полученный реализованный положительный финансовый результат и квазиприбыль.

В соответствии с вводимым определением предлагаем пересмотреть существующую структуру формирования финансовых результатов. Использование в составе показателей прибыли данных «квази» позволит, с одной стороны, наиболее полно раскрыть структуру финансовых результатов организации для представления наиболее полной и прозрачной картины финансового положения организации, а с другой стороны, с учетом принципа осторожности раскрыть долю будущих экономических выгод, находящихся в виртуальном пространстве ожиданий.

В итоге проведенного исследования предлагается использование модифицированного подхода к формированию финансового результата через призму интересов основных групп пользователей (рис. 4).

Содержание модифицированного подхода к формированию финансовых результатов через призму интересов основных групп пользователей

Рис. 4. Содержание модифицированного подхода к формированию финансовых результатов через призму интересов основных групп пользователей

Необходимость разработки и практического применения указанного подхода к определению прибыли (сочетающего в себе характерные черты иных подходов) обусловлена следующими причинами:

  • ? совмещением интересов различных групп пользователей;
  • ? использованием различными группами пользователей разностороннего опыта ба- лансоведения в области расчета финансовых результатов;
  • ? соответствием современным идеям развития стандартов бухгалтерской отчетности;
  • ? стремлением пользователей бухгалтерской отчетности через анализ учетных показателей предотвратить риски, связанные с банкротствами хозяйствующих субъектов;
  • ? необходимостью формирования показателей финансовых результатов как индикаторов будущей стоимости отчитывающейся организации;
  • ? необходимостью устранения противоречий между принципами права и бухгалтерского учета.

Таким образом, применение модифицированного подхода, предлагающего, в том числе, разграничение данных о финансовых результатах в реальном и виртуальном форматах, позволит формировать полезные и понятные бухгалтерские данные для широкого круга пользователей бухгалтерской информации.

Список литературы

  • 1. Гетьман В.Г. Современный бухгалтерский учет и его проблемы: монография / под ред. В.Г. Геть- мана, У.Ю. Блиновой, Л.Н. Герасимовой. — М.: Финансовый университет, 2014.-152 с.
  • 2. Соколов Я.В. Бухгалтерский учет как сумма фактов хозяйственной жизни: учеб, пособие / Я.В. Соколов. — М.: ИНФРА-М, 2010. — 224 с.
  • 3. Хендриксен Э.С., Ван Бреда М.Ф. Теория бухгалтерского учета: Пер. с англ. / Под ред. Я.В. Соколова. — М.:ФИНАНСЫ и статистика, 2000.
  • 4. Шевелев А.Е. Риски в бухгалтерском учете: учебное пособие/ А.Е. Шевелев, Е.В. Шевелева. — 2-е изд., перераб. и доп. — М. КНОРУС, 2015. — 304 с.
  • 5. Современный словарь иностранных слов: Ок. 20 000 слов. — М.: Рус.яз., 1992.
  • 6. Миславская И.А., Поленова С.Н. Проблемы учета выручки в инновационных процессах // Сборники конференций НИЦ Социосфера. 2012. № 24. С. 27-30.
  • 7. Сотникова Л.В. Показатель совокупного финансового результата и его влияние на капитал // Бухучет в строительных организациях. — 2013. — № 2. — С. 15-27.
  • 8. Федотова М.А., Тазихина Т.В., Мальцев А.С. Количественные методы анализа зависимости финансовой отчетности от стоимости компании // Наука. — 2014. — № 2(83). — С. 52-62.
  • 9. http://www.glavbyh.ru/showthread.php?t=9072 (дата обращения: 09.09.2015).
  • 10. http://buh.ru/articles/documents/42203/( дата обращения:02.10.2015)
 
Посмотреть оригинал
< Пред   СОДЕРЖАНИЕ   ОРИГИНАЛ     След >